Acórdão nº 01126/18.0BEPRT de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 12 de Outubro de 2022
| Magistrado Responsável | JOAQUIM CONDESSO |
| Data da Resolução | 12 de Outubro de 2022 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
ACÓRDÃO X RELATÓRIO XO DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal visando sentença proferida pelo Mº. Juiz do T.A.F. do Porto, exarada a fls.202 a 211 do processo físico, a qual julgou totalmente procedente a presente impugnação intentada pela sociedade recorrida, "A…………, S.A.", tendo por objecto as liquidações de I.R.C., e respectivos juros compensatórios, relativas aos anos fiscais de 2012 e 2013 e no valor total de € 5.897.319,32.
XO recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.215 a 233 do processo físico) formulando as seguintes Conclusões: I-A Sentença recorrida padece de violação de lei substantiva por erro de interpretação, quanto aos pressupostos de direito, que conduziu à interpretação do disposto na alínea c) do n.º 4 do art.º 69.º do Código do IRC, na redação em vigor nos períodos de 2012 e 2013, que restringiu o âmbito aplicação do preceito às sociedades dominadas e negou a aplicabilidade do preceito à sociedade dominante.
II-O thema decidendum do presente recurso versa sobre a interpretação do disposto na alínea c) do n.º 4 do art.º 69.º do Código do IRC, na redação vigente nos exercícios de 2012 e 2013, que dispõe que «Não podem fazer parte do grupo as sociedades que, no início ou durante a aplicação do regime, se encontrem nas situações seguintes: (…) c) Registem prejuízos fiscais nos três exercícios anteriores ao do início da aplicação do regime, salvo, no caso das sociedades dominadas, se a participação já for detida pela sociedade dominante há mais de dois anos;».
III-Embora a Sentença recorrida tenha reconhecido, como “ponto de partida”, que «atendendo ao elemento literal (as palavras em que a lei se exprime e constitui o ponto de partida do intérprete), poderemos aventar que a tese defendida pela AT poderia encontrar respaldo no elemento literal, dela não decorrendo, no entanto, a certeza necessária para, sem mais, assim se concluir» (Cfr. Sentença, Página 10), o seu percurso interpretativo culminou na adoção de uma interpretação restritiva do disposto na alínea c) do n.º 4 do art.º 69.º do Código do IRC que conduziu à decisão de afastar a aplicação dessa norma no caso sub judice, ao arrepio do corpo e do espírito da norma.
IV-Salvo o devido respeito por melhor entendimento, o elemento literal da norma prevista na alínea c) do n.º 4 do art.º 69.º do CIRC, é claro e estabelece como regra que a norma obsta à inclusão no grupo de todas as sociedades (como dominante e como dominadas) que registem prejuízos fiscais nos três exercícios anteriores ao do início da aplicação do regime; e estabelece uma exceção que possibilita a inclusão no grupo de sociedade dominada (que registem prejuízos fiscais nos três exercícios anteriores ao início à aplicação do regime), se a sua participação já for detida pela sociedade dominante há mais de dois anos.
V-A respeito do elemento histórico, a Recorrente salienta que, na sua génese, o «âmbito e as condições de aplicação» do RETGS foi estabelecido no art.º 59.º do Código do IRC (com a redação dada pelo art.º 5.º da Lei n.º 30-G/2000, de 29 de dezembro, no qual a alínea c) do n.º 4.º do art.º 59.º excluía do grupo as sociedades que «Registem prejuízos fiscais nos três exercícios anteriores ao do início da aplicação do regime, salvo se a participação já for detida pela sociedade dominante há mais de dois anos»).
VI-Posteriormente passou a constar do art.º 63.º do Código do IRC, com a redação dada pelo art.º 32.º da Lei n.º 109-B/2001, de 27 de dezembro, excluindo do grupo as sociedades que «Registem prejuízos fiscais nos três exercícios anteriores ao do início da aplicação do regime, salvo, no caso das sociedades dominadas, se a participação já for detida pela sociedade dominante há mais de dois anos».
VII-Nos termos do n.º 2 do art.º 22.º da Lei n.º 16-A/2002, de 31 de maio, que alterou o disposto no n.º 4 do art.º 32.º da Lei n.º 109-B/2001, de 27 de dezembro, no sentido de passar a estabelecer que a nova redação da alínea c) do n.º 4, da alínea b) do n.º 8 e do n.º 9 do art.º 63.º do Código do IRC tem natureza interpretativa.
VIII-O Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho, procedeu à renumeração dos artigos do Código do IRC de acordo com a tabela de correspondência constante do Anexo I e da republicação do Código constante do Anexo II, nos termos do n.º 1 do art.º 7.º e do n.º 1 do art.º 8.º do Decreto-Lei n.º 159/2009, de 13 de julho, passando o antigo artigo 63.º a corresponder ao novo artigo 69.º do Código do IRC, sem introduzir alterações na redação do conteúdo da norma prevista na alínea c) do n.º 4, que se encontrava vigente nos períodos de tributação de 2012 e 2013, em apreço nos presentes autos.
IX-No que concerne ao elemento racional ou teleológico da norma prevista na alínea c) do n.º 4 do art.º 69.º do Código do IRC tem se ser apreendido no contexto do RETGS que surge como um regime especial e opcional de tributação de grupos de sociedades, que permite aos grupos de sociedades que cumpram todos os requisitos legalmente exigidos escolherem ser tributados segundo este regime especial de tributação.
X-O n.º 4 do art.º 69.º do Código do IRC visa a neutralidade fiscal do RETGS e consubstancia uma norma anti-abuso que «determina que a ocorrência, inicial ou superveniente, de determinadas situações quanto a uma sociedade impede que esta integre um grupo a que se aplique o regime especial. Ou seja, este assume um cariz dinâmico, podendo cessar se deixarem de se verificar as respectivas condições, mas podendo vir a ter lugar quando as condições não reunidas em determinado momento passarem a verificar-se.
No fundo, pretende-se que no grupo de sociedades tributado segundo o regime especial exista uma homogeneidade na condição das sociedades que o integram. Se, por um lado a sociedade dominante deve exercer a sua acção sobre as restantes sem estar limitada por qualquer situação anómala, por outro, estas devem estar no exercício da sua actividade normal. – Cfr. RUI MARQUES, Código do IRC, Anotado e Comentado, 2.ª Edição, Almedina, 2020, Página 650.
XI-Sobre o disposto especificamente na alínea c) do n.º 4 do art.º 69.º do Código do IRC, salientamos que «Como regra, não poderão integrar o grupo de sociedades (dominante ou dominadas) que registem prejuízos fiscais nos 3 períodos anteriores ao do início da aplicação do regime. O que releva é o facto de a sociedade ter registado, efetivamente prejuízos fiscais nos períodos anteriores à aplicação do regime, sendo assim irrelevante uma eventual perda do direito à dedução dos prejuízos fiscais (artigo 52.º, n.º 8). Não se aplicando a exclusão quando, tratando-se de sociedades dominadas, a participação (75% [antes da redação introduzida pela Lei n.º 2-2014, de 16 de janeiro, essa percentagem era de 90%]) já for detida pela sociedade dominante há mais de 2 anos.» – Cfr. RUI MARQUES, Ob. Cit., Página 651.
XII-A Recorrente discorda absolutamente com a asserção formulada na fundamentação da Sentença recorrida segundo a qual «a opção pelo legislador na separação patente no n.º 2 e 3 com o n.º 4, faz depreender que enquanto que os primeiros dois números respeitam aos requisitos de opção pelo RETGS e nessa medida contendem essencialmente com a sociedade dominante, o n.º 4 contende com as sociedades dominadas, uma vez que respeita aos requisitos necessários para que estas possam ser parte integrante de um RETGS.» - Cfr. consta da Sentença, Página 14.
XIII-Na verdade, o elemento sistemático da interpretação depende da exegese da norma prevista na alínea...
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