Acórdão nº 01155/05 de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 24 de Maio de 2006
| Data | 24 Maio 2006 |
| Órgão | http://vlex.com/desc1/1541_01,Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
1.1 O DIRECTOR-GERAL DOS REGISTOS E DO NOTARIADO recorre da sentença do Mmº. Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Lisboa que julgou procedente a impugnação do indeferimento tácito do pedido de revisão oficiosa de acto de liquidação de emolumentos registrais formulado por A...S.A., com sede em Lisboa.
Formula as seguintes conclusões: «1ª A sociedade "A..., S.A.
" interpôs, em 10 de Janeiro de 2003, recurso contencioso de anulação do acto de indeferimento do pedido de revisão oficiosa recebido na Conservatória do Registo Comercial de Lisboa em 14 de Maio de 2002.
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Alicerçou o seu pedido na ilegalidade da liquidação de emolumentos, consubstanciada na desconformidade da Tabela de Emolumentos do Registo Comercial, com o disposto no artigo 10.º, alínea e) da Directiva n.° 69/335/CEE, do Conselho, de 17 de Julho, bem como na ilegalidade do indeferimento do pedido de revisão oficiosa.
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Os emolumentos objecto do presente litígio, respeitantes ao registo de aumento de capital, foram cobrados pela Conservatória do Registo Comercial de Lisboa, em 07 de Janeiro de 1999 (Ap. 3), e resultam da aplicação do artigo 1.º, n.° 3 da Tabela de Emolumentos do Registo Comercial, aprovada pela Portaria 996/98, de 25 de Novembro, com a redução prevista no artigo 60.° da Lei 87-B/98, de 31 de Dezembro.
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A douta sentença, proferida em 27 de Abril de 2005, considerando a impugnação judicial o meio processual adequado para reagir contra um acto de liquidação ou um acto que comporta a apreciação da legalidade de um acto de liquidação, convolou o recurso contencioso em impugnação judicial e julgou a impugnação procedente por entender que o acto de liquidação viola o direito comunitário.
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O Representante da Fazenda Pública, a quem compete a representação da Direcção-Geral dos Registos e do Notariado no processo judicial tributário (arts. 9.°, n.° 4 e 15.°, n.° 1 alínea a) do Código de Procedimento e de Processo Tributário e 53.º a 55.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais), não foi citado para se pronunciar no âmbito da impugnação judicial em que o recurso contencioso foi convolado. Verifica-se, assim, a existência de uma nulidade processual nos termos dos artigos 194.º, alínea a) e 195.°, n.° 1, alínea a) do Código do Processo Civil.
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A anulação judicial de um acto de liquidação de emolumentos com fundamento na sua ilegalidade, para além do prazo previsto na alínea a) do n.° 1 do artigo 102.° do C.P.P.T., depende da verificação dos pressupostos de aplicação do artigo 78.°, n.° 1 da LGT, na parte em que prevê a revisão oficiosa de actos tributários com fundamento em "erro imputável aos serviços".
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Para se colocar em causa os actos de liquidação, correm os prazos constantes na alínea a) do n.° 1 do artigo 102.°do C.P.P.T., ou seja, 90 dias contados a partir do termo do prazo para pagamento voluntário dos emolumentos em causa.
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Pois, se o que a autora pretende é impugnar o acto de liquidação, então os únicos meios serão a reclamação graciosa ou a impugnação judicial dos actos de liquidação. E tais procedimentos deveriam ter sido desencadeados em tempo útil, tendo em consideração o efeito directo da Directiva em causa.
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De facto, de acordo com o artigo 102.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, a impugnação deveria ter sido apresentada no prazo de 90 dias contados a partir do termo do prazo de pagamento dos emolumentos em causa.
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Por seu turno o artigo 70.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário dispõe que "a reclamação graciosa pode ser deduzida com os mesmos fundamentos previstos para a impugnação judicial e será apresentada no prazo fixado no n.° 1 do artigo 102.º".
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Ora o prazo de 90 dias previsto no n.° 1 do artigo 102.° do CPPT não ofende o direito comunitário. De facto, o Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias por acórdão proferido em 17 de Junho de 2004, no processo C-30/02 (... ... vs Fazenda Pública/Registo Nacional de Pessoas Colectivas), e que se junta como doc. n.2, relativamente às questões prejudicais submetidas pelo Tribunal Tributário de lª Instância de Lisboa, decidiu que: 12.ª "O princípio da efectividade do direito comunitário não se opõe à fixação de um prazo de caducidade de 90 dias para apresentação do pedido de reembolso de um imposto cobrado em violação do direito comunitário, contados a partir do termo do prazo de pagamento voluntário do referido imposto." 13ª Liminarmente, deverá referir-se que o artigo 78.° da Lei Geral Tributária, distingue claramente entre a revisão dos actos tributários pela entidade que os praticou desencadeada por iniciativa do contribuinte ou por iniciativa da Administração Tributária.
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O legislador foi coerente a este respeito: o pedido de revisão dos actos tributários por iniciativa do contribuinte previsto na primeira parte do n.° 1 do artigo 78.° da LGT não é mais do que uma reclamação graciosa (apesar da LGT a denominar como reclamação administrativa), pelo que o seu prazo é coincidente com o desta, bem como os fundamentos: "(...) qualquer ilegalidade".
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Em termos de harmonia sistemática, o procedimento encontra-se bem construído. O contribuinte pode alegar qualquer ilegalidade verificada no procedimento no prazo normal de reclamação. Tal é totalmente conforme com o regime de anulabilidade do acto, que impede que a liquidação em causa possa ser impugnada a todo o tempo, mas apenas no prazo previsto no n.° 1 do artigo 102.° do CPPT: 90 dias a contar da data do pagamento das liquidações impugnadas (cfr., por exemplo, Acórdão do STA de 20 de Março de 2002, referente ao processo n.° 026774).
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Esse é um corolário do princípio da segurança jurídica, corporizado na estabilidade dos actos de liquidação de tributos, pois, a possibilidade de utilização do regime da revisão oficiosa do acto tributário como meio de impugnação indirecta de actos de liquidação já há muito estabilizados tem como consequência a total supressão dos prazos de impugnação e reclamação para todos os actos da Administração praticados em violação de lei, mormente naqueles casos em que o tributo não tenha sido pago, em que a revisão se pode fazer a todo o tempo.
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Por seu lado, de acordo com a segunda parte do n.° 1 do artigo 78.°, a Administração Tributária, pode iniciar um procedimento de revisão oficiosa com fundamento em erro imputável ao serviço.
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O procedimento de revisão oficiosa de iniciativa da administração, mesmo entendendo-se que o particular o pode desencadear, não pode englobar juízos de legalidade ou ilegalidade da liquidação, limitando-se a Administração à apreciação e eventual correcção de erros materiais.
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De facto, uma análise atenta da natureza jurídica do acto de revisão revela a sua natureza de acto administrativo secundário do tipo rectificativo, enquanto subespécie dos actos modificativos, tendencialmente semelhante ao dispositivo normativo que consta do artigo 148.° do Código do Procedimento Administrativo (CPA) nos termos do qual englobam-se na rectificação dos actos administrativos "os erros de cálculo e os erros materiais na expressão da vontade do órgão administrativo, quando manifestos», os quais «podem ser rectificados, a todo o tempo, pelos órgãos competentes para a revogação do acto".
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Qualquer outro entendimento que se possa avançar é desequilibrado em sede de harmonia do sistema e um alargamento dos casos de aplicação do artigo 78.° da LG.T. às situações de erro de direito não só é totalmente contrário ao espírito da lei, como redundaria em total insegurança jurídica. Note-se que o erro de direito não integra - nem poderia integrar - o elenco das causas de rectificação dos actos administrativos previstas no artigo 148.° do CPA e rectius no artigo 78.° da LGT.
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Veja-se os termos restritos com que os n.°s 3 e 4 do artigo 78.°, estabelecem a intervenção do dirigente máximo do serviço na revisão da matéria tributável - erro muito manifesto e de correcção muito mais simplificada e justificada, que o erro alegado no caso sub judice. Neste caso, o dirigente máximo pode autorizar no prazo de 3 anos, excepcionalmente a revisão, com fundamento em injustiça grave e notória. Não satisfeito com os termos restritos previstos no n.° 3 o legislador sentiu a necessidade de restringir ainda mais os termos enquadrantes da decisão definindo que " [...] apenas se considera notória, a injustiça ostensiva e inequívoca, e grave, a resultante de tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade […]".
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O mesmo argumento é aplicável tomando em consideração o n.° 5 do artigo 78.°. Nesse número refere-se que "a revisão do acto tributário por motivo de duplicação de colecta (causada por erro material, na esmagadora maioria das situações) pode efectuar-se, seja qual for o fundamento, no prazo de quatro anos".
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Assim, e atendendo ao carácter excepcional das referidas situações, não fará sentido qualquer interpretação que advogue uma solução mais atentatória da estabilidade do acto tributário - logo do princípio da segurança jurídica - noutras situações do que nestes casos denominados excepcionais face à injustiça grave e notória manifestamente causada na esfera patrimonial do contribuinte. Tal interpretação, a efectuar-se, seria totalmente desfasada da realidade sistemática do processo tributário.
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Qualquer juízo de legalidade efectuado pela Administração Tributária fora dos prazos de reclamação ou impugnação judicial é extemporâneo, logo, insusceptível de ser efectuado.
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Defender que o erro de direito está englobado no conceito de "erro imputável aos serviços" previsto na segunda parte do n.° 1 do artigo 78.° da LGT seria atribuir mais poder à Administração Tributária em sede de revisão oficiosa do acto tributário, do que aquele que decorre do regime geral de revogação administrativa regulada no artigo 141.° do CPA nos termos do qual "os actos administrativos que sejam inválidos só podem ser revogados com fundamento na sua invalidade e dentro do prazo do respectivo recurso contencioso ou até à resposta da entidade...
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