Acórdão nº 1277/08.9BELRS de Tribunal Central Administrativo Sul, 2023-10-19
| Ano | 2023 |
| Número Acordão | 1277/08.9BELRS |
| Órgão | Tribunal Central Administrativo Sul |
I-RELATÓRIO
O DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA (doravante DRFP ou Recorrente) veio interpor recurso jurisdicional da sentença que julgou integralmente procedente a impugnação deduzida por “S. P. ABP” e “S. B.” (Recorridas), fundos de pensões constituídos de acordo com o direito holandês, ambas representadas por A. M., contra o indeferimento tácito da reclamação graciosa deduzida contra os atos de retenção na fonte de IRC, incidentes sobre o pagamento de dividendos relativos aos anos de 2005 e 2006, que importaram o pagamento de imposto no valor de 362.869,25€ e de 449.142,97€, respetivamente.
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A Recorrente, apresenta as suas alegações de recurso nas quais formula as conclusões que infra se reproduzem:
“A) Vem o presente recurso interposto da douta sentença, que julgou procedente a impugnação judicial à margem identificada, deduzida pelas Recorridas, enquanto Fundos de Pensões não residentes, constituídos de acordo com o direito holandês, na sequência do indeferimento tácito da reclamação graciosa apresentada contra os atos de retenção na fonte de IRC, incidentes sobre o pagamento de dividendos relativos aos anos de 2005 e 2006, restringindo-se o âmbito do mesmo à parte do segmento decisório que julgou improcedente a exceção de caducidade do direito de ação suscitada pela Fazenda Pública, relativamente aos atos de retenção na fonte impugnados e efetuados durante o ano de 2005 e sequentemente, apreciando do mérito da impugnação, condenou a Fazenda Pública, ora Recorrente, no pagamento de juros indemnizatórios “…. Contados a partir de cada ato de retenção de imposto até à emissão da respetiva nota de crédito, nos termos do artigo 61º, nº 5 do CPPT”.
B) A sentença recorrida enferma de erro de julgamento por errónea interpretação e aplicação do comando normativo ínsito no art.º 132º do CPPT, quando propugna que,” … o substituído que quiser impugnar a retenção de imposto na fonte a título definitivo dispõe do prazo de dois anos a contar do final do ano em que ocorreu a retenção para apresentar a necessária reclamação graciosa, nos termos dos nºs 3 e 4 do artigo 132º do CPPT.” (negrito nosso)
C) Com a devida vénia, dissente esta RFP do entendimento propugnado pela douta sentença recorrida. Em causa está, pois, a interpretação do disposto no nº 4 do art.º 132º do CPPT – relativo à possibilidade de reclamação por parte do substituído tributário – e da remissão que este mesmo preceito opera para o respetivo nº 3, sendo que este último também remete para o concernente nº 2.
D) Tratando-se de situações em que se fez a entrega do imposto em quantidade superior ao que se reteve, ao substituto tributário é imposto que proceda ao desconto desse excesso em futuras entregas, desde que haja lugar a novas retenções (cfr. o nº 2 do art.º 132º do CPPT).
E) Não havendo lugar a novas retenções, admite nº 3, do art.º 132º do CPPT, que o substituto que procedeu à entrega superior à retenção, impugne judicialmente os atos que praticou.
F) Porém, como decorre do antedito dispositivo legal, antes de impugnar o substituto tributário terá, necessariamente, de reclamar graciosamente daquele ato, no prazo de 2 anos, a contar do termo do ano em que foi efetuada a retenção.
G) No caso do substituído tributário, apenas é permitido impugnar a retenção na fonte no caso de esta se ter efetuado a título definitivo ou liberatório, como decorre do disposto no nº 4 do art.º 132º do CPPT.
H) Resta, pois, aquilatar do termo inicial a partir do qual se deve contar o prazo de dois anos para reclamar graciosamente e ao qual se reporta o nº 3, do art.º 132º do CPPT.
I) Compreende-se que o legislador tenha conferido ao substituto tributário, a possibilidade de, nestas circunstâncias, reclamar no prazo de dois a contar do ano do pagamento indevido, dado que este mesmo substituto tem o dever de descontar o imposto pago a mais nas entregas seguintes da mesma natureza a efetuar no ano do pagamento indevido.
J) Assim, o direito de reclamar graciosamente do excesso de imposto retido – enquanto condição de impugnabilidade - a partir do termo do ano em que se verificou aquele pagamento indevido, apenas deve assistir ao substituto tributário, por ser este o sujeito a quem, prima facie, incumbe descontar aquele imposto nos termos do nº2 do art.º 132º do CPPT.
K) Já o substituído tributário não tem de proceder a qualquer desconto do excesso de imposto retido, dado que logicamente não tem entregas de imposto da mesma natureza para efetuar.
L) No caso do substituído, pretendendo este sindicar a retenção na fonte, as opções que pode tomar estão condicionadas à natureza dos pagamentos: se estes forem por conta do imposto devido a final, deverá proceder ao respetivo englobamento; ou no caso de se tratar de pagamento definitivo, de natureza liberatória, a recuperação daquele imposto apenas será possível por via da reclamação graciosa ou da impugnação judicial.
M) Ou seja, no caso do excesso de retenção na fonte com natureza liberatória, logo que ocorre o facto tributário, consuma-se a impossibilidade de dedução do imposto por parte do substituído.
N) Logo, não faz sentido, salvo melhor entendimento, que o termo inicial do prazo para reclamar coincida com o final do ano em que se verificou o pagamento em excesso do tributo.
O) Tal faculdade apenas pode assistir ao substituto tributário, por ser aquele que está obrigado ao desconto do imposto nos termos estabelecidos no nº 2, do art.º 132º do CPPT até ao final do ano em que se verificou a retenção em excesso.
P) Posto que antes do fim do ano em que se verificou a retenção indevida, ao substituto tributário está vedado o recurso a qualquer outro meio de reação que não seja o desconto daquele valor nas entregas subsequentes.
Q) Destarte, em causa neste tipo de situações está o próprio ato de retenção que, tendo a natureza de pagamento definitivo, não está sujeito a qualquer outro ajuste, daí que não possa vir a ser objeto de qualquer acerto posterior à sua prática.
R) Por conseguinte, o termo inicial do prazo para se sindicar o ato de retenção indevida coincide com o momento em que a retenção se consuma, dado que, legalmente, ao substituído tributário, não está cometida qualquer obrigação de desconto em entregas futuras.
S) Logo, não se pode entender, como o fez a douta sentença recorrida, que relativamente às retenções na fonte efetuadas durante os meses de abril, maio, junho e outubro de 2005, assista uma dilação, até ao final desse ano, do termo inicial do prazo de dois anos para reclamar graciosa e necessariamente daqueles atos.
T) Desvirtuando-se, desta forma, aquele que se afigura ter sido o pensamento do legislador, no sentido do qual, o termo inicial para reclamar graciosamente a partir do final do ano em que ocorreu a retenção indevida, apenas se justifica no caso do substituto tributário - e não em relação ao substituído - por só àquele estar cometida uma obrigação de descontar o imposto.
U) Se sobre o substituto tributário impendem obrigações que não oneram o substituído e que o impedem de reclamar/impugnar de imediato o ato de retenção, forçoso será concluir que se está perante situações díspares e, como tal, não justificam uma coincidência do termo inicial do prazo de reclamação para substituto e substituído tributários.
V) Assim e por todo o exposto, conclui-se que a contagem do prazo para sindicar a validade do ato de retenção indevida, no caso do substituído tributário, tem início a partir do momento em que o ato de retenção se consuma.
W) Destarte, reportando-se, in casu, o imposto retido com natureza definitiva, aos períodos temporais de abril, maio, junho e outubro de 2005, o prazo para deduzir a reclamação graciosa caducou em abril, maio, junho e outubro de 2007, motivo pelo qual, tendo a reclamação graciosa em causa sido apresentada em 2007/12/28, já o foi quando se mostrava expirado o prazo de dois anos que o art.º 132º do CPPT prescreve para o efeito.
X) Pelo que, outra conclusão não se pode retirar que não seja a de que, a reclamação graciosa se mostra intempestiva, relativamente aos atos de retenção na fonte ocorridos no ano de 2005.
Y) Atenta a intempestividade da reclamação graciosa há que concluir igualmente pela intempestividade da impugnação judicial, procedendo, assim, a exceção perentória de caducidade do direito de ação suscitada pela Fazenda Pública, relativamente aos atos de retenção na fonte impugnados e efetuados durante o ano de 2005, que nos termos do disposto no art.º 576º, nº 3 e 579º do CPC, importará a sua absolvição do pedido. O que se requer.
Z) Apreciando o mérito dos presentes autos, a sentença recorrida, que julgou ilegais os atos de retenção na fonte que vinham impugnados, determinando a sua anulação e consequente restituição às Recorridas do imposto ainda não reembolsado, condenou, ainda, a Recorrente no pagamento de juros indemnizatórios, nos termos do art.º 43º da LGT, “…. contados a partir de cada ato de retenção de imposto até à emissão da respetiva nota de crédito, nos termos do artigo 61º, nº 5 do CPPT”.
AA) Ao condenar a Fazenda Pública, no pagamento às Recorridas, de juros indemnizatórios, sobre o valor das retenções na fonte de IRC impugnadas, “…. contados a partir de cada ato de retenção de imposto até à emissão da respetiva nota de crédito, nos termos do artigo 61º, nº 5 do CPPT”, a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito, por violação do disposto na alínea c), do nº 3, do art.º 43º e do art.º 100º, ambos da LGT.
BB) Constituem, nos termos do nº 1, do art.º 43º da LGT, requisitos da condenação da administração tributária no pagamento de juros indemnizatórios, i) a existência de erro em ato de liquidação de tributo; ii) que esse erro seja imputável aos serviços; iii) que a existência do erro tenha sido determinada em reclamação graciosa ou impugnação judicial; e iv) que dele tenha resultado pagamento de dívida...
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