Acórdão nº 00899/10.2BEAVR de Tribunal Central Administrativo Norte, 06-10-2022
| Data de Julgamento | 06 Outubro 2022 |
| Ano | 2022 |
| Número Acordão | 00899/10.2BEAVR |
| Órgão | Tribunal Central Administrativo Norte - (TAF de Aveiro) |
I - Relatório
A Fazenda Pública interpôs o presente recurso de apelação relativamente à sentença proferida em 26 de Junho de 2013 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou totalmente procedente a impugnação, proposta por M..., SA, NIPC 50...421, com sede na Zona Industrial de ..., contra os actos de liquidação adicional de IVA relativo aos anos de 2007 e de 2008 e juros compensatórios, no valor de 281 490,96 €.
A Recorrente rematou a sua alegação com as seguintes conclusões:
«CONCLUSÕES
A. O Meritíssimo juiz a quo julgou procedente a presente impugnação judicial considerando, por um lado, não estar fundamentado o recurso aos métodos indirectos e, por outro, no que concerne às correcções técnicas operadas ao abrigo do art. 23.° do CIRC, que a «Administração Tributária desconsiderou completamente os argumentos, as explicações, o diálogo e nem sequer visitou as instalações da Impugnante.».
B. No que respeita à aplicação de métodos indirectos.
A douta sentença recorrida fixou que a «Administração Tributária não logrou demonstrar tais pressupostos, não explicou a utilização de rácios de sector de proveniência e fiabilidade desconhecidas, posteriormente não promoveu qualquer acordo, não possibilitou à Impugnante quaisquer esclarecimentos ou explicações, nem sequer visitou as Instalações», ancorado nos n.°s 3 a 9 do probatório.
B. 1. No n.° 3 do probatório o Ilustre Julgador para além de não concretizar o meio probatório gerador da convicção manifestada, não permitindo, assim, aferir as razões da sua credibilidade ou da sua real força, bem com as razões justificativas da opção feita entre os meios probatórios de sinal oposto relativos ao mesmo facto, também recorre a enunciações conclusivas de raiz intrinsecamente Jurídica.
B. 2. O n.° 4 do probatório reproduz textualmente o artigo 4.º do petitório e é, em nosso entender, absolutamente inidóneo para aferir dos pressupostos de utilização do método presuntivo, pois, refere-se, exclusivamente, ao pedido de revisão formulado pela Impugnante, nos termos do art. 91º da LGT.
B.3. O n.° 5 do probatório reproduz textualmente os artigos n.°s 8 e 9 do petitório, mencionando rácios utilizados pela Administração Tributária na quantificação da matéria colectável, ou seja, remetendo para os critérios que presidiram à determinação da matéria tributável efectuada por métodos indirectos, previstos no art. 90.° da LGT que não podem servir para aferir da legalidade dos pressupostos de aplicação daquele mesmo método.
B.4. O n.° 6 do probatório» ao identificar e densificar o critério utilizado no cálculo dos valores da matéria colectável apurada por métodos indirectos e respectiva fundamentação, nenhuma relação pode ter com o ónus da prova da verificação dos pressupostos da aplicação de métodos indirectos, previsto na primeira parte do n.° 3 do art 74.° da LGT; quando muito, poder-nos-á remeter para outro segmento da referida norma, Isto é, para a parte final do n.° 3, e sobre o qual a douta sentença recorrida não se pronunciou, respeitante ao "onus probandi” que onera a Impugnante, obrigando-a a demonstrar que o critério utilizado pela Administração Tributária ó ostensivamente desadequado, que houve erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada.
B.S. O n.° 7 do probatório traduz a formulação de um juízo conclusivo que, adicionalmente, tem a virtualidade de per si resolver uma questão de direito, quando, nomeadamente, convoca o vocábulo “acordo" para os efeitos do art. 92.° da LGT.
B.6. O facto do Perito da Administração Tributária não ter promovido qualquer acordo, para além de irrelevante para a questão concreta a dirimir, também não colide com qualquer regra procedimental, pois não se vislumbra no ordenamento Jurídico-tributário qualquer norma que faça recair sobre aquele mesmo perito a obrigação de o alcançar.
B.7. Sobre esta matéria o Meritíssimo juiz a quo, baseado no depoimento prestado pela testemunha AA, concluiu que «não houve debate e que este procedimento se resumiu a um mero cumprir de calendário», apesar da mesma testemunha, na qualidade de perito da impugnante, ter subscrito a acta n.° 12/10 onde expressamente admite que «os peritos debruçaram-se sobre o relatório da inspecção bem com o conteúdo da exposição interposta peia reclamante, apresentando as suas posições relativamente a ambos» e que «discutidos vários pontos dos relatório de inspecção e da exposição apresentada pela reclamante, os peritos discordaram na fundamentação da aplicação de métodos indirectos » (cfr. fls. 82 a 83, n.°s 2 e 17 do processo administrativo).
B.8. Acresce que, mesmo com as condicionantes atrás referidas, se se der com provado que «o Perito da Administração Tributária não promoveu qualquer acordo, nem possibilitou à Impugnante prestar quaisquer esclarecimentos ou explicações», somos, obrigatoriamente, remetidos para uma fase procedimental muito a jusante da opção pela utilização de métodos indirectos e respectiva fundamentação e, por conseguinte, em nosso entender, para uma questão absolutamente desenquadrada do regime do ónus da prova, consagrado no n.° 3 do art. 74.° da LGT.
B.9. Assim, a douta sentença recorrida, ressalvado o devido respeito, também parece incorrer numa deficiente selecção da matéria de facto relevante para a decisão da causa, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito controvertida (cfr. art. 125.°, n.° 1, do CPPT).
B.10. O n.° 8 do probatório fixa que «para a utilização de métodos indirectos, a Administração Fiscal fundamentou nos prejuízos declarados e na situação constante de crédito de IVA», mas decorre linearmente do Relatório de Inspecção Tributária que, para a utilização de métodos indirectos, a Administração Tributária não se fundamentou nem nos prejuízos declarados nem na situação constante de crédito de IVA.
B.11. Com efeito, a mera constatação dos prejuízos declarados e da situação constante de crédito de IVA apenas motivou a análise dos custos e proveitos mais significativos, decorrendo desta mesma análise o apuramento das irregularidades vertidas no Relatório e posteriormente confirmadas em sede de procedimento de revisão, que serviram de fundamento à aplicação dos métodos indirectos. São elas:
• Devolução de vendas (cfr. página 12 do Relatório a fls. 13 do processo administrativo);
• Omissão de vendas {cfr. página 13 do Relatório a fls. 14 do processo administrativo);
• Outras omissões de vendas (cfr. página 15 do Relatório a fls. 15 do processo administrativo);
• Anulação de facturas sem emissão de factura posterior (cfr. página 16 do Relatório a fs. 16 do processo administrativo);
• Declarações em falta (cfr. página 16 do Relatório a fls. 16 do processo administrativo);
• Outras Irregularidades (cfr. página 16 do Relatório a fls. 16 e 17 do processo administrativo).
B.12. Foram estas irregularidades, e não outras, que, no entender da Administração Tributária, impossibilitaram a determinação directa e exacta da matéria tributável, nos termos da alínea a) do art. 88.° e da alínea b) do n.° 1 do art 87.° da LGT (cfr. página 17 do Relatório a fls. 18 do processo administrativo).
B.13. A douta peça decisória, pelos motivos já expostos, ao concluir que a Administração Tributária não fundamentou o recurso a métodos indirectos, fundada na asserção de que «para a utilização de métodos Indirectos, a Administração Fiscal fundamentou nos prejuízos declarados e na situação constante de crédito de IVA», procedeu a uma incorrecta valoração dos factos evidenciados nos autos e, concomitantemente, a uma errónea subsunção da matéria considerada com provada às normas que regem o ónus da prova (cfr. art. 74.° da LGT), a fundamentação da decisão da tributação pelos métodos indirectos (cfr. art. 77.°, n.° 4 da LGT), a realização da avaliação indirecta (cfr. art. 67.° da LGT), e a impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável (cfr. art. 88.° da LGT).
B.14. O n.° 9 do probatório, para além de não servir para aferir do incumprimento do dever de fundamentação relativamente à aplicação de métodos indirectos, também encerra a formulação de um juízo conclusivo que podia e devia ser expurgado da factualidade dada com assente, pelas razões já expostas na análise aos n.°s 3 e 7 do probatório, que damos aqui por integralmente reproduzidas.
B.15. Salvaguardando a devida vénia, afigura-se-nos, pois, em face do exposto, que a matéria de facto dada com provada é manifestamente Insuficiente para concluir, com concluiu a douta sentença recorrida, que o Relatório de Inspecção Tributária está «inevitavelmente ferido de vício de falta de fundamentação, devendo, por isso, ser anulado».
B.16. A douta sentença recorrida também não imputa qualquer vicio à decisão em que culminou o procedimento de revisão da matéria tributável, a qual está na génese das liquidações Impugnadas, ou seja, do acto final do procedimento tributário que tem a virtualidade de poder revogar e substituir o Relatório de Inspecção Tributária (neste sentido, entre outros, vide, Ac. do TCA Norte de 01.02.2006, proferido no proc. n.° 1068/04).
B.17. A Inspecção Tributária, ao longo do relatório, enunciou detalhadamente a factualidade apurada em sede procedimental, que conduziu à avaliação Indirecta, e desta mesma factualidade resulta claro que estão reunidos todos os requisitos legais que permitem e impõem o recurso ao método presuntivo, ao abrigo das normas oportunamente convocadas (alínea a) do art. 88.° e da alínea b) do n ° 1 do art. 87.° da LGT).
B.18. Contrariamente ao decidido pelo Ilustre Julgador, revela-se cumprido o ónus de prova que Incidia sobre a Administração Tributária, à luz do disposto na primeira parte do n.° 3 do art 74.° da LGT.
C. Noutro segmento da douta peça decisória, referente às correcções técnicas.
o Meritíssimo juiz a quo, estribado nos n.°s 10 e 11 do probatório e para efeitos do disposto no art. 23.° do CIRC,...
A Fazenda Pública interpôs o presente recurso de apelação relativamente à sentença proferida em 26 de Junho de 2013 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou totalmente procedente a impugnação, proposta por M..., SA, NIPC 50...421, com sede na Zona Industrial de ..., contra os actos de liquidação adicional de IVA relativo aos anos de 2007 e de 2008 e juros compensatórios, no valor de 281 490,96 €.
A Recorrente rematou a sua alegação com as seguintes conclusões:
«CONCLUSÕES
A. O Meritíssimo juiz a quo julgou procedente a presente impugnação judicial considerando, por um lado, não estar fundamentado o recurso aos métodos indirectos e, por outro, no que concerne às correcções técnicas operadas ao abrigo do art. 23.° do CIRC, que a «Administração Tributária desconsiderou completamente os argumentos, as explicações, o diálogo e nem sequer visitou as instalações da Impugnante.».
B. No que respeita à aplicação de métodos indirectos.
A douta sentença recorrida fixou que a «Administração Tributária não logrou demonstrar tais pressupostos, não explicou a utilização de rácios de sector de proveniência e fiabilidade desconhecidas, posteriormente não promoveu qualquer acordo, não possibilitou à Impugnante quaisquer esclarecimentos ou explicações, nem sequer visitou as Instalações», ancorado nos n.°s 3 a 9 do probatório.
B. 1. No n.° 3 do probatório o Ilustre Julgador para além de não concretizar o meio probatório gerador da convicção manifestada, não permitindo, assim, aferir as razões da sua credibilidade ou da sua real força, bem com as razões justificativas da opção feita entre os meios probatórios de sinal oposto relativos ao mesmo facto, também recorre a enunciações conclusivas de raiz intrinsecamente Jurídica.
B. 2. O n.° 4 do probatório reproduz textualmente o artigo 4.º do petitório e é, em nosso entender, absolutamente inidóneo para aferir dos pressupostos de utilização do método presuntivo, pois, refere-se, exclusivamente, ao pedido de revisão formulado pela Impugnante, nos termos do art. 91º da LGT.
B.3. O n.° 5 do probatório reproduz textualmente os artigos n.°s 8 e 9 do petitório, mencionando rácios utilizados pela Administração Tributária na quantificação da matéria colectável, ou seja, remetendo para os critérios que presidiram à determinação da matéria tributável efectuada por métodos indirectos, previstos no art. 90.° da LGT que não podem servir para aferir da legalidade dos pressupostos de aplicação daquele mesmo método.
B.4. O n.° 6 do probatório» ao identificar e densificar o critério utilizado no cálculo dos valores da matéria colectável apurada por métodos indirectos e respectiva fundamentação, nenhuma relação pode ter com o ónus da prova da verificação dos pressupostos da aplicação de métodos indirectos, previsto na primeira parte do n.° 3 do art 74.° da LGT; quando muito, poder-nos-á remeter para outro segmento da referida norma, Isto é, para a parte final do n.° 3, e sobre o qual a douta sentença recorrida não se pronunciou, respeitante ao "onus probandi” que onera a Impugnante, obrigando-a a demonstrar que o critério utilizado pela Administração Tributária ó ostensivamente desadequado, que houve erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada.
B.S. O n.° 7 do probatório traduz a formulação de um juízo conclusivo que, adicionalmente, tem a virtualidade de per si resolver uma questão de direito, quando, nomeadamente, convoca o vocábulo “acordo" para os efeitos do art. 92.° da LGT.
B.6. O facto do Perito da Administração Tributária não ter promovido qualquer acordo, para além de irrelevante para a questão concreta a dirimir, também não colide com qualquer regra procedimental, pois não se vislumbra no ordenamento Jurídico-tributário qualquer norma que faça recair sobre aquele mesmo perito a obrigação de o alcançar.
B.7. Sobre esta matéria o Meritíssimo juiz a quo, baseado no depoimento prestado pela testemunha AA, concluiu que «não houve debate e que este procedimento se resumiu a um mero cumprir de calendário», apesar da mesma testemunha, na qualidade de perito da impugnante, ter subscrito a acta n.° 12/10 onde expressamente admite que «os peritos debruçaram-se sobre o relatório da inspecção bem com o conteúdo da exposição interposta peia reclamante, apresentando as suas posições relativamente a ambos» e que «discutidos vários pontos dos relatório de inspecção e da exposição apresentada pela reclamante, os peritos discordaram na fundamentação da aplicação de métodos indirectos » (cfr. fls. 82 a 83, n.°s 2 e 17 do processo administrativo).
B.8. Acresce que, mesmo com as condicionantes atrás referidas, se se der com provado que «o Perito da Administração Tributária não promoveu qualquer acordo, nem possibilitou à Impugnante prestar quaisquer esclarecimentos ou explicações», somos, obrigatoriamente, remetidos para uma fase procedimental muito a jusante da opção pela utilização de métodos indirectos e respectiva fundamentação e, por conseguinte, em nosso entender, para uma questão absolutamente desenquadrada do regime do ónus da prova, consagrado no n.° 3 do art. 74.° da LGT.
B.9. Assim, a douta sentença recorrida, ressalvado o devido respeito, também parece incorrer numa deficiente selecção da matéria de facto relevante para a decisão da causa, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito controvertida (cfr. art. 125.°, n.° 1, do CPPT).
B.10. O n.° 8 do probatório fixa que «para a utilização de métodos indirectos, a Administração Fiscal fundamentou nos prejuízos declarados e na situação constante de crédito de IVA», mas decorre linearmente do Relatório de Inspecção Tributária que, para a utilização de métodos indirectos, a Administração Tributária não se fundamentou nem nos prejuízos declarados nem na situação constante de crédito de IVA.
B.11. Com efeito, a mera constatação dos prejuízos declarados e da situação constante de crédito de IVA apenas motivou a análise dos custos e proveitos mais significativos, decorrendo desta mesma análise o apuramento das irregularidades vertidas no Relatório e posteriormente confirmadas em sede de procedimento de revisão, que serviram de fundamento à aplicação dos métodos indirectos. São elas:
• Devolução de vendas (cfr. página 12 do Relatório a fls. 13 do processo administrativo);
• Omissão de vendas {cfr. página 13 do Relatório a fls. 14 do processo administrativo);
• Outras omissões de vendas (cfr. página 15 do Relatório a fls. 15 do processo administrativo);
• Anulação de facturas sem emissão de factura posterior (cfr. página 16 do Relatório a fs. 16 do processo administrativo);
• Declarações em falta (cfr. página 16 do Relatório a fls. 16 do processo administrativo);
• Outras Irregularidades (cfr. página 16 do Relatório a fls. 16 e 17 do processo administrativo).
B.12. Foram estas irregularidades, e não outras, que, no entender da Administração Tributária, impossibilitaram a determinação directa e exacta da matéria tributável, nos termos da alínea a) do art. 88.° e da alínea b) do n.° 1 do art 87.° da LGT (cfr. página 17 do Relatório a fls. 18 do processo administrativo).
B.13. A douta peça decisória, pelos motivos já expostos, ao concluir que a Administração Tributária não fundamentou o recurso a métodos indirectos, fundada na asserção de que «para a utilização de métodos Indirectos, a Administração Fiscal fundamentou nos prejuízos declarados e na situação constante de crédito de IVA», procedeu a uma incorrecta valoração dos factos evidenciados nos autos e, concomitantemente, a uma errónea subsunção da matéria considerada com provada às normas que regem o ónus da prova (cfr. art. 74.° da LGT), a fundamentação da decisão da tributação pelos métodos indirectos (cfr. art. 77.°, n.° 4 da LGT), a realização da avaliação indirecta (cfr. art. 67.° da LGT), e a impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável (cfr. art. 88.° da LGT).
B.14. O n.° 9 do probatório, para além de não servir para aferir do incumprimento do dever de fundamentação relativamente à aplicação de métodos indirectos, também encerra a formulação de um juízo conclusivo que podia e devia ser expurgado da factualidade dada com assente, pelas razões já expostas na análise aos n.°s 3 e 7 do probatório, que damos aqui por integralmente reproduzidas.
B.15. Salvaguardando a devida vénia, afigura-se-nos, pois, em face do exposto, que a matéria de facto dada com provada é manifestamente Insuficiente para concluir, com concluiu a douta sentença recorrida, que o Relatório de Inspecção Tributária está «inevitavelmente ferido de vício de falta de fundamentação, devendo, por isso, ser anulado».
B.16. A douta sentença recorrida também não imputa qualquer vicio à decisão em que culminou o procedimento de revisão da matéria tributável, a qual está na génese das liquidações Impugnadas, ou seja, do acto final do procedimento tributário que tem a virtualidade de poder revogar e substituir o Relatório de Inspecção Tributária (neste sentido, entre outros, vide, Ac. do TCA Norte de 01.02.2006, proferido no proc. n.° 1068/04).
B.17. A Inspecção Tributária, ao longo do relatório, enunciou detalhadamente a factualidade apurada em sede procedimental, que conduziu à avaliação Indirecta, e desta mesma factualidade resulta claro que estão reunidos todos os requisitos legais que permitem e impõem o recurso ao método presuntivo, ao abrigo das normas oportunamente convocadas (alínea a) do art. 88.° e da alínea b) do n ° 1 do art. 87.° da LGT).
B.18. Contrariamente ao decidido pelo Ilustre Julgador, revela-se cumprido o ónus de prova que Incidia sobre a Administração Tributária, à luz do disposto na primeira parte do n.° 3 do art 74.° da LGT.
C. Noutro segmento da douta peça decisória, referente às correcções técnicas.
o Meritíssimo juiz a quo, estribado nos n.°s 10 e 11 do probatório e para efeitos do disposto no art. 23.° do CIRC,...
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