Acórdão nº 0659/16.7BECBR de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 08 de Setembro de 2021
| Magistrado Responsável | GUSTAVO LOPES COURINHA |
| Data da Resolução | 08 de Setembro de 2021 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo I – RELATÓRIO I.1 Alegações A………, ACE., com os demais sinais dos autos, vem recorrer da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, exarada a folhas 86 a 98 do SITAF, a qual julgou improcedente a impugnação por ele deduzida contra o indeferimento do pedido de revisão oficiosa de autoliquidação de IVA relativo aos períodos de 31 de dezembro de 2010 a 31 de julho de 2012.
Apresenta as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões: A- A ora Recorrente A…………. ACE, é um Agrupamento Complementar de Empresas (“ACE”) fruto do agrupamento entre a B………., S.A. (NIF ………..) e o BANCO C………. S.A. (NIF ………..), cujo objecto é a prestação de serviços especializados na área de suporte, produção, desenvolvimento e projecto de tecnologias informáticas, em particular serviços de engenharia de software, contribuindo através da optimização de meios disponíveis à prestação destes serviços, para a melhoria das condições de exercício ou de resultado das actividades económicas dos membros do Agrupamento.
B- O Banco C………., S.A, é um sujeito passivo misto de IVA com uma percentagem de dedução (prorata) igual ou inferior a 10%.
C- A B………., S.A., é sujeito passivo do regime normal de IVA.
D- Em 03/12/2014 a ora Recorrente requereu a revisão da Liquidação de IVA referente aos anos de 2010 e 2011 por ter verificado que liquidou indevidamente IVA nas prestações de serviço efectuadas ao Banco C……... S.A.
E- De facto, considerando a doutrina ínsita no Acórdão do STA de 12/02/2014, proferido no processo nº 01231/12, as prestações de serviços efectuadas pelo Recorrente ao Banco C……… estariam isentas de IVA nos termos do disposto nas alíneas 21) e 22) do Código do IVA, não sendo impedimento ao funcionamento daquela isenção o facto de o ACE ser composto também por um membro que apenas exerce actividades sujeitas.
F- Neste âmbito, o thema decidendum, consiste em saber se a existência de um membro do ACE com um prorata superior a 10% implica que todo o grupo seja tributado como se se tratasse de um sujeito passivo normal para efeitos de IVA.
G- A douta sentença recorrida é nula, nos termos do nº 1 do artigo 125.° do CPPT, dada a manifesta contradição entre os fundamentos e a decisão, ao justificar a improcedência da pretensão do ora recorrente considerando que aquela “(...) apenas faria sentido quando os membros do agrupamento “que a ela teriam individualmente direito” e que conforme Acórdão do TJUE de 11.12.2008, proferido no processo n.º C-407/2007, “31. Relativamente ao artigo 13.°, A, n.º 1, alínea J) da Sexta Directiva, cabe salientar que não resulta da sua redacção que a isenção ai prevista só deve beneficiar as prestações de serviços fornecidas por agrupamentos autónomos a todos os seus membros.
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Segundo esta redacção o legislador comunitário previu unicamente que são visadas pela isenção do IVA as prestações de serviços efectuadas por agrupamentos autónomos quando estes se limitem a exigir dos seus membros o reembolso exacto da parte que lhes corresponde nas despesas comuns.” H- Com efeito, a fundamentação enxertada não tem o alcance que o douto Tribunal a quo lhe atribui: Se “não resulta da sua redacção (do artigo 13.°, A, n.º 1, alínea f) da Sexta Diretiva) que a isenção ai prevista só deve beneficiar as prestações de serviços fornecidas por agrupamentos autónomos a todos os seus membros”, o mesmo é dizer que a isenção ai prevista pode beneficiar as prestações de serviços fornecidas por agrupamentos autónomos a apenas alguns dos seus membros.
I- Ou seja, a aplicação da isenção é individual, o que parece ser reconhecido pelo colendo Tribunal a quo (“os membros do agrupamento que a ela teriam individualmente direito”), não sendo contaminada pelo facto de os outros membros também usufruírem das mesmas prestações de serviços ou sequer beneficiarem da mesma isenção relativamente àquelas.
J. Ora, sendo a isenção de aplicação individual, e apresentando o membro do grupo Banco C……… um prorata igual ou inferior a 10%, à luz da fundamentação transcrita, apenas faz sentido concluir que cumpre o requisito de exercer uma actividade isenta, donde beneficiaria da isenção de IVA relativamente às prestações de serviços que lhe fossem prestadas pelo ACE! K- Por outro lado, considerando a questão em apreciação no citado Acórdão do TJUE, bem como a decisão que mereceu, não compreendemos como pode a mesma justificar não estar cumprido nos presentes autos o requisito de que “os grupos se limitem a exigir dos seus membros o reembolso exacto da parte que lhes incumbe nas despesas comuns”.
L- Nem tal questão foi alguma vez suscitada pela requerida nos presentes autos, o que acarreta a nulidade da sentença, nos termos da parte final do n.º 1 do artigo 125.º do CPPT, por excesso de pronúncia, M- Acresce que é uniformemente aceite na jurisprudência e doutrina (Nesse sentido, Clotilde Celorico de Palma, In Introdução ao imposto sobre o Valor Acrescentado, cadernos IDEFF, n° 1, 5ª edição, Almedina, pág. 164; José Guilherme Xavier de Basto in Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, Junho de 2007, livro de homenagem à Dr.ª Teresa Graça Lemos, pág. 180; Acórdão do STA de 12/02/2014, proferido no processo n.º 01231/12.) nacionais que se encontram abrangidos pela isenção prevista na alínea 21) do artigo 9.º do Código do IVA os agrupamentos complementares de empresas de instituições financeiras porquanto a respectiva função é a concentração da produção de serviços de interesse comum às várias empresas de um grupo, prestando esses serviços sem qualquer “valor acrescentado”, ou seja, limitando-se a distribuir pelos seus membros os custos suportados, na respectiva proporção, daí que lhes esteja vedado ter como fim principal a realização e partilha de lucros.
N- Pelo que, quando muito, a referida fundamentação apenas confirmaria in casu estarem cumpridos os requisitos para que as prestações de serviços prestadas ao Banco C…….. beneficiassem da isenção prevista nas alíneas 21) e 22) do artigo 9.º do Código do IVA.
O- A douta sentença ora recorrida padece ainda de erro de julgamento ao perfilhar o entendimento de que a alínea 21) do artigo 9.º do Código do IVA, exige que os elementos do grupo beneficiem todos da respectiva isenção e que não está em causa o reembolso exacto da parte que lhes incumbe nas despesas comuns.
P- Como se referiu, num ACE estão em causa serviços do interesse comum das várias entidades que integram o Agrupamento, não havendo lugar a qualquer valor acrescentado, ou seja, limitando-se o ACE a distribuir pelos seus membros os custos suportados, na respectiva proporção, conforme exige a alínea 21) do artigo 9.º do Código do IVA, daí que lhes esteja vedado ter como fim principal a realização e partilha de lucros.
Q -Ora, a isenção consagrada na alínea 21) do artigo 9.º do Código do IVA tem a virtualidade de tratar, no plano fiscal, de modo igual as prestações de serviços efectuadas por agrupamentos a favor dos seus membros e os serviços realizados ou obtidos internamente, acautelando a situação dos seus membros; R- Conforme JOSÉ GUILHERME XAVIER DE BASTO a aplicação desta isenção aos agrupamentos complementares de empresas - que se limitam a distribuir pelos membros agrupados os custos suportados - radica na “necessidade de evitar que a aplicação do IVA a essas operações torne insustentável a concentração, no agrupamento às sociedades do grupo (...) introduzindo assim um custo fiscal que não existiria se idênticos serviços fossem prestados, como operações internas, dentro de cada uma das sociedades do grupo.” S- Para o referido autor está em causa, tão-somente, evitar a liquidação de IVA sobre os serviços de uso produtivo, sem que pudesse haver dele dedução, considerando que, regra geral, as isenções em IVA implicam perda do direito de deduzir o imposto suportado a montante.
T- No mesmo sentido, o Acórdão do TJUE, de 11/12/2008, proferido no processo C 407/2007, no qual se reconhece que o artigo 13.º, A, n.º 1, alínea f), da Sexta Directiva, visa “instituir uma isenção do IVA para evitar que a pessoa que oferece certos serviços seja sujeita ao pagamento do referido imposto quando tenha sido levada a colaborar com outros profissionais através de urna estrutura comum encarregue das actividades necessárias à realização dos referidos serviços”.
U- A leitura conjugada das alíneas 21) e 22) do artigo 9º do Código do IVA não deixa margem para dúvidas que quando o legislador se refere “(A)s prestações de serviços fornecidas aos seus membros por grupos autónomos de pessoas que exerçam uma actividade isenta”, está de facto a referir-se “As prestações de serviços fornecidas (a) os membros do grupo autónomo (que) exercem uma actividade isenta”.
V- De facto, apenas tal interpretação se coaduna com o facto de as isenções em sede de IVA serem conferidas tendo em conta a concreta actividade efectuada, a concreta prestação de serviços sendo indiferente a natureza ou qualidade da entidade; W-Assim, o que o legislador instituiu com a referida norma é que estão isentas as prestações de serviços que tenham como destinatário algum(s) dos membros do grupo que exerça(m) uma actividade isenta ou, tratando-se de sujeitos passivos mistos, cujo prorata não exceda 10%, admitindo, portanto, a coexistência, no mesmo grupo autónomo de pessoas, de membros isentos e membros não isentos, aplicando-se a isenção às prestações de serviços efectuadas àqueles primeiros.
X- Nesse pressuposto, o facto de um dos membros do agrupamento não exercer ab initio ou deixar de se considerar como exercendo uma actividade isenta por dispor em certo momento uma percentagem de dedução de IVA superior a 10% não impede nem deve impedir que as prestações efectuadas em beneficio dos membros que estejam isentos ou cuja percentagem de dedução não seja superior aos referidos 10% beneficiem da referida isenção; Y- Conforme se pode ler no Acórdão do TJUE, de 11/12/2008, proferido no processo C 407/2007...
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