Acórdão nº 01100/09 de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 03 de Fevereiro de 2010
| Magistrado Responsável | ISABEL MARQUES DA SILVA |
| Data da Resolução | 03 de Fevereiro de 2010 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:- Relatório -1 – A…, LDA., com os sinais dos autos, recorre para este Supremo Tribunal da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, de 13 de Maio de 2009, que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios relativas ao ano de 2006, no montante total de 132 946.52€, apresentando as seguintes conclusões: A. O presente recurso vem interposto da sentença que julgou improcedente a impugnação apresentada pela ora recorrente A…, Lda. contra a liquidação de IVA n.º 07303619, no montante de € 128 800,56 e contra a liquidação dos correspondentes juros compensatórios n.º 07303620, no montante de € 4 163,96 – liquidações que a Administração Fiscal (AF) lhe processou quanto ao período 0610 e que melhor vêm identificadas na petição inicial.
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A única questão a decidir no presente recurso consiste em saber se – por causa da sua qualidade de revendedora de combustíveis sujeita ao regime criado pelo DL 521/85 – as regras de recuperação do IVA previstas no art.º 71.º / n.º 8 do CIVA não são de aplicar ao caso concreto da recorrente – entendimento que constitui o único fundamento da liquidação de IVA em causa nos autos e que foi acolhido pela douta sentença em recurso.
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O entendimento, acolhido na sentença “a quo”, de não recuperação do IVA relativo aos créditos incobráveis dos revendedores sujeitos ao regime do DL 521/85 conduziria a que, em termos de contas finais, os sujeitos passivos abrangidos por esse regime pagassem (e o Estado arrecadasse) mais imposto do que pagariam na ausência desse regime – contrariando o princípio que enforma todo o CIVA e decorre particularmente dos seus artºs. 1.º e 16.º de que o imposto incide sobre a “contraprestação obtida a obter” (não basta facturar – é preciso receber) relativamente a operações “efectuadas … título oneroso”.
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Considerando que as empresas distribuidoras, a par das vendas para os revendedores, comercializam igualmente combustível para os consumidores, o entendimento acolhido na sentença conduziria a que em termos finais o Estado arrecadasse mais imposto por causa da comercialização seguir a via dos revendedores.
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É de todo insustentável, conforme se demonstra nos art.ºs 23 a 32 do articulado relativo aos Fundamentos, a tese da Fazenda Pública no sentido de que o direito à recuperação do IVA que a recorrente pretende a beneficiaria relativamente ao regime aplicável fora do quadro do regime do DL 521/85.
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Considerando que o DL 521/85 apenas quis criar regras de simplificação quanto à cobrança do imposto, o entendimento referido supra na conclusão C viola o princípio da igualdade – violação que agora podemos ver reforçada pelo sobrevindo entendimento da AF de que afinal o regime do DL 521/85 não afasta a aplicação do artº 71º./nº. 8 do CIVA.
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Se a interpretação conjugada do art. 71º./nº.8 do CIVA e do DL 521/85, no quadro do regime geral do IVA e do disposto nos art.ºs 11.º e 18.º da LGT, houvesse de ser a perfilhada na sentença, haveria efectiva violação dos artºs. 12.º e 13.º da CRP, porque no plano das motivações legislativas nada justifica o tratamento discriminatório dos revendedores de combustíveis.
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Para além de tal entendimento decorrer da pi e dos fundamentos do presente recurso, a própria sentença reconhece que o DL 521/85 teve em vista a simplificação, por via da cobrança do imposto de uma só vez, no respeito pelo objectivo de conseguir “uma tributação do consumo final idêntica à que resultaria da actuação do mecanismo do IVA ao longo de todo o circuito” – objectivo que não é conseguido (pelo contrário, é afastado) pela interpretação que a mesma faz das disposições legais citadas na conclusão anterior.
I. A estar correcta a referida interpretação, o regime do DL 521/85 influiria de forma significante sobre o montante do imposto devido no estádio de consumo final – o que é proibido pelo artº 27º da Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17-05-1977, quanto a “medidas destinadas a simplificar a cobrança do imposto” como aquelas que ditaram a introdução do regime regulado pelo DL 521/85.
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Se a interpretação conjugada do artº. 71º./nº.8 do CIVA e do DL 521/85, no quadro do regime geral do IVA e do disposto nos artº.s 11º e 18º da LGT, houvesse de ser a perfilhada na sentença, haveria efectiva violação dos artºs. 11-C e 27º da Directiva 77/388/CEE do Conselho, de 17-05-1977.
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Os propósitos do legislador do DL 521/85 não comportam qualquer intenção de criar um regime desfavorável para os revendedores de combustíveis (e correlativamente favorável para o Estado) quanto às condições de recuperação do imposto contido nos créditos incobráveis em geral aplicável a todos os sujeitos passivos de imposto, incluindo quanto às vendas de combustíveis que as distribuidoras façam directamente aos mesmos clientes dos revendedores: pelo contrário, apenas se teve em vista simplificar a cobrança.
L. Em termos de disposições legais efectivas, o DL 521/85 reconhece que as vendas processadas pelos revendedores de combustível contêm efectivamente imposto (não como mera componente do custo do revendedor mas como imposto especificamente considerado, que aliás é dedutível pelo adquirente) e só não vai assim expressamente mencionado na factura porque o legislador estabeleceu para o efeito uma excepção, pelo que “a contrario” temos de concluir que, não fora a dispensa, e aplicar-se-ia a disciplina geral do IVA, conforme, aliás, disposição expressa do legislador (art. 6.º do mencionado DL).
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Não estabelecendo o DL 521/85 qualquer excepção quanto ao regime de recuperação do imposto contido nos créditos incobráveis, só podemos concluir que quanto a isso se aplica a disciplina geral do CIVA (artº. 6º. do referido DL).
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O artº. 71º./nº.8 do CIVA permite aos sujeitos passivos a recuperação do IVA respeitante a créditos incobráveis, sem qualquer discriminação quanto ao tipo de sujeito passivo ou quanto à correspondente actividade.
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Ao contrário do entendimento a propósito acolhido na sentença, os revendedores de combustíveis são sujeitos passivos de IVA, especificamente pela actividade de revenda de combustíveis adquiridos às distribuidoras nacionais – como especialmente decorre do próprio artº. 1º. e do conceito emergente do artº. 2º. do CIVA, da circunstância de lhes ser reconhecido o direito à dedução e aos reembolsos do imposto (artº.s 19º., 20º. e 22º. do CIVA,) e de estarem sujeitos às obrigações declarativas, de...
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