Acórdão nº 0569/15 de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 27 de Janeiro de 2016
| Magistrado Responsável | CASIMIRO GON |
| Data da Resolução | 27 de Janeiro de 2016 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
Acordam na Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: RELATÓRIO 1.1.
A Fazenda Pública recorre da sentença que, proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, julgou procedente a impugnação judicial que A……….. (France), com os demais sinais dos autos, deduziu contra o indeferimento da reclamação graciosa apresentada do acto de retenção na fonte de IRC efectuado no ano de 2006 pelo Banco B………. SA, no montante de € 175.517,81, incidente sobre rendimentos provenientes de valores mobiliários auferidos em território nacional por entidade não residente.
1.2.
Termina as alegações formulando as conclusões seguintes: I - A douta sentença a quo entendeu que ao substituído tributário e não residente em território nacional é conferido o direito de impugnar, no caso de ter sido sujeito a retenções na fonte em excesso, com carácter liberatório, por força da remissão operada pelo nº 4 do art.º 132º do CPPT para o nº 3 deste mesmo preceito.
II - Impugnação essa que será sempre precedida de reclamação graciosa necessária, nos termos nº 3 do mesmo preceito, sendo que para o exercício deste direito se preceitua um prazo de dois anos.
III - E quanto ao termo inicial a partir do qual se deve contar aquele prazo de dois anos, assentou a douta sentença a quo que no caso vertente, tendo o prazo de dois anos para a ora impugnante apresentar a reclamação graciosa se iniciado em 1 de Janeiro de 2007, na data em que a mesma veio a ser apresentada, em 16 de Dezembro de 2008, aquele ainda não se tinha completado, pelo que há que concluir que a reclamação graciosa é tempestiva, sendo de anular, por vício de violação de lei, o acto que a indeferiu com esse fundamento, por errada interpretação da norma contida no artigo 132º, nº3 do CPPT, aplicável por remissão do nº4 do mesmo artigo.
IV - E isto com fundamento no facto de existir uma identidade do prazo de dois anos, na titularidade de dois sujeitos passivos distintos, substituto e substituído, que correm paralelamente para ambos, com início na mesma data - o termo do ano relativamente ao qual se verificou a retenção na fonte a título definitivo -, atendendo a que o substituído não tem a faculdade que assiste ao substituto de descontar as deduções excessivas na dedução posterior ocorrida no mesmo ano.
V - Com a devida vénia, dissente esta RFP deste proposição segundo a qual, quer se trate da reclamação graciosa deduzida pelo substituto, quer da que é deduzida pelo substituído, o prazo para deduzir este meio administrativo de reacção - que é de dois anos - se deve contar para ambos os casos a partir do termo do ano em que se verificou a entrega indevida.
VI - Em causa está pois a interpretação do disposto no nº 4 do art.º 132º - relativo à possibilidade de reclamação por parte do substituído tributário - e da remissão que este mesmo preceito opera para o respectivo nº 3, sendo que este último também remete para o concernente nº 2.
VII - Com efeito, estamos perante uma situação de substituição tributária, a qual, nos termos do art.º 20º da LGT, ocorre quando a prestação tributária, por imposição legal, é exigida a pessoa diferente do contribuinte, através do mecanismo da retenção na fonte do imposto devido.
VIII - Tratando-se de situações em que se fez a entrega do imposto em quantidade superior ao que se reteve, ao substituto tributário é imposto que proceda ao desconto desse excesso em futuras entregas, desde que haja lugar a novas retenções (cfr. o nº 2 do art.º 132º do CPPT).
IX - Não havendo lugar a novas retenções, admite nº3 do art.º 132º do CPPT, que o substituto que procedeu à entrega superior à retenção, impugne judicialmente os actos que praticou.
X - Porém, como decorre do antedito dispositivo legal, antes de impugnar o substituto tributário terá necessariamente de reclamar graciosamente daquele acto no prazo de 2 anos a contar do termo do ano em que foi efectuada a retenção.
XI - No caso do substituído tributário, apenas é permitido impugnar a retenção na fonte no caso de esta se ter efectuado a título definitivo ou liberatório, como decorre do disposto no nº 4 do art.º 132º do CPPT.
XII - Resta pois aquilatar do termo inicial a partir do qual se deve contar o prazo de dois anos para reclamar graciosamente e ao qual se reporta o nº 3 do art.º 132º do CPPT.
XIII - Compreende-se que o legislador tenha conferido ao substituto tributário, a possibilidade de, nestas circunstâncias, reclamar no prazo de dois a contar do ano do pagamento indevido, dado que este mesmo substituto tem o dever de descontar o imposto pago a mais nas entregas seguintes da mesma natureza a efectuar no ano do pagamento indevido.
XIV - Assim, o direito de reclamar graciosamente do excesso de imposto retido - enquanto condição de impugnabilidade - a partir do termo do ano em que se verificou aquele pagamento indevido, apenas deve assistir ao substituto tributário, por ser este o sujeito a quem, prima facie, incumbe descontar aquele imposto nos termos do nº2 do art.º 132º do CPPT.
XV - Já o substituído tributário não tem de proceder a qualquer desconto do excesso de imposto retido, dado que logicamente não tem entregas de imposto da mesma natureza para efectuar.
XVI - No caso do substituído pretendendo este sindicar a retenção na fonte, as opções que pode tomar estão condicionadas à natureza dos pagamentos: se estes forem por conta do imposto devido a final, deverá proceder ao respectivo englobamento; ou no caso de se tratar pagamento definitivo, de natureza liberatória, a recuperação daquele imposto apenas será possível por via da reclamação graciosa ou da impugnação judicial.
XVII - Ou seja, no caso do excesso de retenção na fonte com natureza liberatória, logo que ocorre o facto tributário, consuma-se a impossibilidade de dedução do imposto por parte do substituído.
XVIII - Logo, não faz sentido, salvo melhor entendimento, que o termo inicial do prazo para reclamar coincida com o final do ano em que se verificou o pagamento em excesso do tributo.
XIX - Tal faculdade apenas pode assistir ao substituto tributário, por ser aquele que está obrigado ao desconto do imposto nos termos estabelecidos no nº 2 do art.º 132º do CPPT até ao final do ano em que se verificou a retenção em excesso.
XX - Posto que antes do fim do ano em que se verificou a retenção indevida, ao substituto tributário está vedado o recurso a qualquer outro meio de reacção que não seja o desconto daquele valor nas entregas subsequentes.
XXI - Destarte, em causa neste tipo de situações está o próprio acto de retenção que, tendo a natureza de pagamento definitivo, não está sujeito a qualquer outro ajuste, daí que não possa vir a ser objecto de qualquer acerto posterior à sua prática.
XXII - Por conseguinte, o termo inicial do prazo para se sindicar o acto de retenção indevida coincide com o momento em que a retenção se consuma, dado que, legalmente, ao substituído tributário, não está cometida qualquer obrigação de desconto em entregas futuras.
XXIII - Logo, não se pode entender, como o fez a douta sentença a quo, que relativamente a uma retenção indevidamente efectuada em Abril de 2006, assista uma dilação, até ao final desse ano, do termo inicial do prazo de dois anos para reclamar graciosa e necessariamente daquele acto.
XXIV - Desvirtuando-se, desta forma, aquele que se afigura ter sido o pensamento do legislador, no sentido do qual, o termo inicial para reclamar graciosamente a partir do final do ano em que ocorreu a retenção indevida, apenas se justifica no caso do substituto tributário - e não em relação ao substituído - por só àquele estar cometida uma obrigação de descontar o imposto.
XXV - E nem se diga, como se propugna na douta sentença a quo quo que, a não se verificar uma identidade de prazos para reclamar por parte do substituto e do substituído, tal acarretaria uma “imprevisibilidade e consequente indefinição do início do prazo de dois anos”.
XXVI - Posto que não se vislumbra onde possa aqui residir as referidas imprevisibilidade e indefinição quanto ao termo inicial do prazo de dois anos, atendendo a que as obrigações que impendem sobre substituto e substituído quanto à possibilidade de reverter a situação de pagamento indevido não coincidem.
XXVII - Porquanto, como se viu, o substituto não pode, de imediato, reclamar/impugnar do acto de retenção indevido, cabendo-lhe antes esgotar as possibilidades de desconto daquele valor até ao final do ano em que o mesmo se verificou.
XXVIII - Inversamente, o substituído tributário que suportou o imposto não tem qualquer obrigação de descontar aquele valor, pelo que terá de reclamar/impugnar de imediato.
XXIX - Ora, se sobre o substituto tributário impendem obrigações que não oneram o substituído e que o impedem de reclamar/impugnar de...
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