Acórdão nº 1349/10.0BELRS de Tribunal Central Administrativo Sul, 23 de Março de 2017
| Magistrado Responsável | JOAQUIM CONDESSO |
| Data da Resolução | 23 de Março de 2017 |
| Emissor | Tribunal Central Administrativo Sul |
ACÓRDÃO X RELATÓRIO XO DIGNO REPRESENTANTE DA FAZENDA PÚBLICA deduziu recurso dirigido a este Tribunal tendo por objecto sentença proferida pelo Mmº. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa, exarada a fls.404 a 433 do presente processo que julgou procedente a impugnação intentada pela sociedade recorrida, “The ..., N.V. - Sucursal em Portugal”, tendo por objecto mediato autoliquidações de I.V.A. dos anos de 2002 e 2003, no montante total de € 1.106.715,19.
XO recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.447 a 457 dos autos) formulando as seguintes Conclusões: 1-Pelo elenco de fundamentos acima descritos, infere-se que a douta sentença, ora recorrida, julgou procedente a impugnação à margem referenciada com as consequências aí sufragadas, a qual considerou que o fundamento invocado pela impugnante para pedir a revisão ao acto tributário consiste em erro imputável aos serviços, sendo, por isso, de quatro anos o prazo para a sua apresentação, pelo que se concluiu que o pedido de revisão foi tempestivamente apresentado, julgando procedente a impugnação, anulando o despacho de indeferimento do pedido de revisão oficiosa; 2-Neste âmbito, o thema decidendum, assenta em saber se estribou a sua fundamentação no erróneo pressuposto de que o erro de direito estaria contemplado no art.º 78.º da LGT, descurando que a impugnante já havia esgotado o prazo para dirimir o litígio; 3-O art.º 131.º do CPPT consagra que, no caso de erro na autoliquidação, a impugnação será precedida de reclamação graciosa dirigida ao órgão periférico regional da AT, no prazo de 2 anos após a apresentação da declaração (n.º 1). Mas, se o fundamento for de direito e a autoliquidação tiver sido efectuada de acordo com as orientações genéricas emitidas pela AT, o prazo para a impugnação não depende de reclamação graciosa, devendo esta ser apresentada nos termos do art.º 102.º do CPPT (n.º 3); 4-Na verdade, a impugnante refere que autoliquidou IVA e, tendo autoliquidado tinha o prazo de 2 anos para reclamar, ou seja, se as declarações periódicas se referem a 2002 e 2003, então, a impugnante teria até 10/02/2003 para entregar a declaração periódica de 200212 e até 10/02/2004 para a DP de 200312, pelo que o prazo de dois anos terminaria em 10/02/2005 e 10/02/2006, para deduzir a reclamação graciosa; 5-Porém, a impugnante não deduziu nenhuma reclamação graciosa no hiato temporal supra mencionado no ponto anterior, tendo deduzido o pedido de revisão oficiosa em 29/12/2006, razão pela qual a mesma foi indeferida por intempestividade; 6-Ora, nos termos do art.º 78.º da LGT, a impugnante poderia deduzir o pedido de revisão no prazo de reclamação administrativa ou, a todo o tempo, caso o imposto não estivesse pago, como estava; 7-Por sua vez, o art.º 78.º, n.º 1, 2.ª parte da LGT, a impugnante poderia deduzir o pedido de revisão, no prazo de 4 anos, desde que o erro seja imputável aos serviços; 8-Mas, aqui questiona-se se o erro na autoliquidação, declarado pela impugnante seria um erro imputável aos serviços ou não? 9-Na douta sentença foi proferido que: “A este propósito refere-se no douto acórdão do STA, de 22/03/2011, recurso n.º 01009/10, consultável em ewww.dgsi.pt «(…) Ora, o «erro» referido na parte final do n.º 1 do dito art. 78º só é relevante no prazo ali referido.
O «erro imputável aos serviços» concretiza qualquer ilegalidade, não imputável ao contribuinte mas à Administração, com ressalva do erro na autoliquidação que, para o efeito, é equiparado aos daquela primeira espécie – art. 78º, n.º 2 in fine.
É o que este STA tem uniforme e reiteradamente afirmado, a propósito do art. 4º da LGT.» 10-Paulo Marques (2015) menciona que: “Actualmente está ultrapassada na generalidade da doutrina e da jurisprudência a presunção da legalidade dos actos administrativos. No entanto, a favor do contribuinte vigora o princípio da verdade material (artigo 75.º., n.º 1, da LGT), abrangendo-se igualmente o acto tributário praticado pelo contribuinte (autoliquidação). No caso das declarações, contabilidade ou escrita que revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo, a mencionada presunção da verdade declarativa não é de aplicar (artigo 75.º, n.º 2, alínea b), da LGT), o que se aplica segundo pensamos também na situação do «erro na autoliquidação» (artigo 78.º, n.º 2, da LGT), sendo então uma ficção em sentido restricto.
Por outro lado, o princípio da legalidade tem servido de base ao conceito amplo de «qualquer ilegalidade» - imputável ou não aos serviços (artigo 78.º, n.º 1, 1.ª parte, da LGT) e de ilegalidade com base em «erro imputável aos serviços» (artigo 78.º, n.º 1, 2.ª parte e n.º 2, da LGT), considerando alguma jurisprudência que «essa imputabilidade aos serviços é independente da demonstração da culpa dos funcionários envolvidos na emissão da liquidação afectada pelo erro», entendimento acompanhado por alguma doutrina. Pensamos que a revisão a favor do contribuinte (anulação parcial ou total do acto tributário) no âmbito do artigo 78.º, n.º 1, 2.ª parte, da LGT depende da existência de erro imputável aos serviços, ou seja, não pode servir de fundamento ao pedido do contribuinte aquilo que os serviços não conheceram nem decidiram, em face da inobservância do dever de colaboração (ou cooperação) que impende sobre o contribuinte (artigos 59.º, n.º 4, da LGT e 9.º, n.º 1, do RCPIT), ponto de vista reforçado pela redacção do artigo 78.º, n.º 4, da LGT (“o erro não seja imputável a comportamento negligente do contribuinte”).” – vide Paulo Marques, A Revisão do Acto Tributário, IDEFF n.º 19, Setembro 2015, Almedina, pp 106 a 109; 11-Quanto à emissão da liquidação afectada por erro, o Ac. do STA de 14/03/2012 refere que: “ Na minha opinião, para efeitos do n.º 1 do artigo 78º da LGT o “erro imputável aos serviços” não se pode identificar com “qualquer ilegalidade”, sob pena de não se encontrar qualquer racionalidade da norma. Deste modo, a falta de fundamentação ou a errada interpretação da norma aplicada, são ilegalidades que não se enquadram no conceito de “erro”, como ignorância ou imperfeito conhecimento das regras do Direito, ou das circunstâncias de facto, revelada pela declaração, e não na vontade de quem emitiu o acto. De outra forma corre-se o risco de transformarmos as anulabilidades em nulidades, caso o tributo não tenha sido pago. O erro previsto naquela norma só pode ser o “erro material” ou o “erro obstáculo” que pode ser corrigido a todo o tempo, ou no prazo de quatro anos, conforme o imposto tenha ou não sido pago.” – Ac. do STA de 14/03/2012, proferido no rec. n.º 01007/11, voto de vencido do Conselheiro Jorge Lino; 12-Ora, a Fazenda concorda em pleno com o voto de vencido do Conselheiro Jorge Lino quando refere que, o erro imputável aos serviços não se pode identificar qualquer ilegalidade, pelo que a errada interpretação da norma, são ilegalidades que não se enquadram no conceito de “erro”, porque o erro previsto, no art.º 78.º da LGT, é o erro material ou erro obstáculo; 13-A ser assim, o erro de direito que a douta sentença do Tribunal a quo menciona, não pode ser considerado, tendo errado no seu julgamento por errónea qualificação da norma; 14-Paulo Marques menciona, ainda, que “O «erro imputável aos serviços não é qualquer erro, mas um erro relevante (prejuízo efectivo), que tenha conduzido ao errado apuramento da situação tributária do contribuinte (essencialidade) e que tenha causado um prejuízo efectivo e suficientemente grave que justifique a expulsão do acto tributário em causa.” - Paulo Marques, A Revisão do Acto Tributário, IDEFF, n.º 19, Setembro 2015, Almedina, pp 235; 15-Mas, não nos podemos olvidar que foi a impugnante que autoliquidou o IVA e que, até ao processo C-210/04, FCE Bank, a AT considerou que, dentro das suas obrigações vinculadas à sua adesão à UE e desde o inicio da vigência do IVA, em Portugal, uma adequada interpretação das regras de incidência objectiva e subjectiva do IVA determinaria a sujeição a IVA das prestações de serviço realizadas a titulo oneroso entre a sede e um estabelecimento estável, quando estes estivesse noutra jurisdição fiscal, em perfeita sintonia com a posição adoptada pela Comissão, fundando-se no conceito alargado de sujeito passivo nos termos do art.º 9.º, n.º 1 da Directiva IVA que abrange pessoas físicas e pessoas colectivas dotadas de personalidade jurídica própria, mas igualmente entidades ou entes de facto desprovidos de personalidade jurídica mas que exerçam com independência uma actividade económica, na acepção da Directiva; 16-Em 1990, foi objecto de uma acesa polémica com interpretações divergentes quer da parte dos Estados Membros quer da parte da Comissão, que defendeu, no documento de trabalho n.º 126 – XXI/650/90, submetido a discussão na 28.ª reunião do comité IVA, realizada em 9 e 10 de Julho de 1990 e parecer do Serviço Jurídico da Comissão, reproduzido no documento de trabalho n.º 139 – XXI/1765/90, que quando uma sucursal e a respectiva sede estão situadas em diferentes Estados Membros, a sucursal, enquanto estabelecimento estável, deve estar registada no Estado membro em que desenvolve a sua actividade económica, constituindo ai um sujeito passivo distinto da sede, não se tendo alcançado uma orientação uniforme nos debates ocorridos no seio do Comité IVA, documento de trabalho n.º 311 – TAXUD/1963/00, de 3 de Outubro de 2000, apresentado na 62.ª reunião do Comité IVA, realizada a 14 de Novembro de 2000; 17-A disposição de meios humanos e técnicos adequados ao desenvolvimento de uma actividade implica a consideração de estar preenchido o requisito técnico de independência, enquanto o conceito residual de prestação de serviços integrante do art.º 24.º da Directiva abrangeria os débitos de custos entre a sede e um seu estabelecimento estável situado em outro Estado membro; 18-Para os efeitos da revisão oficiosa, os considerados “erros” cometidos...
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