Acórdão nº 0564/16 de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 22 de Novembro de 2017
| Magistrado Responsável | FRANCISCO ROTHES |
| Data da Resolução | 22 de Novembro de 2017 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
Recurso jurisdicional da sentença proferida no processo de impugnação judicial com o n.º 1746/13.9BEBRG 1. RELATÓRIO 1.1 A Fazenda Pública (a seguir Recorrente) recorreu para o Supremo Tribunal Administrativo da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, que julgou procedente a impugnação judicial que A………. (doravante Recorrido ou Impugnante) deduziu, após indeferimento sucessivo do pedido de revisão e do recurso hierárquico, contra o excesso de retenção de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) que considera ter sido efectuado aquando lhe foram pagos os dividendos por uma sociedade residente em território português, por ter sido aplicada a taxa liberatória prevista no Código do IRS (CIRS), ao invés da taxa prevista na Convenção para evitar a Dupla Tributação celebrada entre Portugal e Espanha, que seria a aplicável, uma vez que o ora recorrido é residente neste último país.
1.2 O recurso foi admitido, para subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo, e a Recorrente apresentou alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor: «A) O presente recurso tem por objecto a douta sentença recorrida que julgou totalmente procedente a impugnação judicial apresentada contra a decisão de indeferimento do recurso hierárquico interposto da decisão do pedido de revisão da liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares [IRS] a título de retenção na fonte [RF] do ano de 2008; B) Douta sentença que, a nosso ver, e salvo o devido e muito respeito que nos merece, padece de erro de julgamento em matéria de direito.
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Na presente impugnação judicial está em causa a liquidação de IRS-RF, do ano de 2008, realizada em conformidade com a declaração Modelo 30 [pagos ou colocados à disposição de sujeitos passivos não residentes] na qual o Impugnante consta como beneficiário do rendimento [dividendos] no valor de € 203.581,91, sobre o qual incidiu a retenção na fonte de IRS, no montante de € 40.716,18, por aplicação da taxa liberatória de 20% prevista na alínea c) do n.º 3, do artigo 71.º, do Código do IRS, efectuada pelo substituto tributário [devedor dos rendimentos, cfr. artigo 101.º, n.º 2, alínea a), do Código do IRS].
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Sob a epígrafe “Do excesso de retenção na fonte”, entendeu o tribunal «a quo» na douta sentença recorrida, em face do disposto no artigo 10.º, n.º 2, alínea b), da Convenção de Dupla Tributação celebrada entre Portugal e Espanha [CDT] e do disposto no artigo 18.º do Decreto-Lei [DL] n.º 42/91, de 22 de Janeiro, quanto à prova da residência, que «o Impugnante logrou fazer prova de que no ano em que ocorreu o facto tributário, ou seja, no ano de 2008, em que os lucros foram distribuídos, residia em Espanha, através da junção do modelo 23-RFI com a certificação pelo Estado espanhol da residência», concluindo «que assiste razão ao Impugnante e que a liquidação de IRS referente ao ano de 2008, efectuada com base na retenção na fonte pela distribuição dos lucros, padece de vício de violação da lei, que determinou um excesso de imposto retido».
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Todavia, em vez de ter sido determinada a anulação parcial da liquidação, em consonância com a referida conclusão extraída dos factos apurados, na parte correspondente ao excesso do imposto retido, decidiu o Tribunal «a quo» julgar totalmente procedente a presente impugnação, anulando, na totalidade, a liquidação impugnada.
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É este o pomo da discórdia da Fazenda Pública relativamente à douta sentença recorrida, ou seja, a Fazenda Pública considera que o acto de liquidação impugnado apenas deveria ter sido anulado na medida do excesso que resulta aplicação da taxa de 20% prevista no Código do IRS [artigo 71.º, n.º 3, al. c), do CIRS], em detrimento da taxa de 15% prevista na CDT [artigo 10.º, n.º 2, al. b), da CDT], impondo-se, por isso, a anulação parcial do acto de liquidação, em vez da sua anulação total.
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Aliás, parece-nos ser esse o objecto do processo a que o juiz está adstrito, atendendo à fundamentação expendida na petição de impugnação e ao pedido formulado a final [último parágrafo da petição], de que a retenção na fonte em causa [a decisão do recurso hierárquico] deverá ser anulada na medida em que excedeu a taxa de retenção de 15% – anulação parcial da liquidação.
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No caso em apreço, o rendimento sujeito a tributação em sede de categoria E, do IRS, é constituído pelos dividendos colocados à disposição do respectivo beneficiário [sujeito passivo não residente], cujo valor se mantém inalterado, independentemente da taxa aplicável I) Pelo que o vício de violação de lei que determinou o excesso de imposto retido restringe-se, em termos aritméticos, à operação matemática de subtracção à taxa de 20% [aplicada] da taxa de 15% [a aplicar], correspondendo o valor assim obtido ao excesso de tributação.
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Com o devido respeito pela douta sentença recorrida, consideramos que, se a manutenção da liquidação na ordem jurídica consubstancia uma ilegalidade em face da lei vigente e da verificação dos pressupostos da sua aplicação [posteriormente demonstrados pelo Impugnante], sempre teremos de admitir que a sua anulação total estará ferida do mesmo vício, tanto mais quanto se verificam todos os requisitos da sua tributação nos termos do disposto no artigo 10.º, n.º 2, alínea b), da CDT, como resulta da douta sentença recorrida.
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Uma vez que a ilegalidade da liquidação se restringe exclusivamente à divergência da taxa aplicável – mantendo-se inalterado o rendimento tributável, quanto à sua natureza e valor – a douta sentença proferida pelo tribunal «a quo» deveria ter decidido pela anulação parcial da liquidação, em vez da sua anulação total.
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Constitui jurisprudência pacífica do Supremo Tribunal Administrativo, que «o acto tributário, enquanto acto divisível, tanto por natureza como por definição legal, é susceptível de anulação parcial», da qual destacamos o acórdão proferido pelo Pleno da Secção do Contencioso Tributário, em 2013-04-10, no processo n.º 0298/12, e o acórdão proferido em 2013-04-30, no processo n.º 01374/12.
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De acordo com a referida jurisprudência deste Venerando Supremo Tribunal, «O critério para determinar se o acto deve ser total ou parcialmente anulado passa, pois, por determinar se a ilegalidade afecta o acto tributário no seu todo, caso em que o acto deve ser integralmente anulado ou apenas em parte, caso em que se justifica a anulação parcial» [cfr. respectivos sumários].
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Na situação em causa nos presentes autos de impugnação, a ilegalidade do acto tributário apenas o afecta em parte, podendo a mesma ser corrigida mediante mera operação aritmética que expurgue a parte do acto afectada.
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Pelo que deveria a liquidação impugnada ter sido anulada apenas parcialmente [artigo 100.º da LGT], com a possibilidade de a administração tributária expurgar do acto tributário o excesso de tributação resultante da aplicação da taxa de 20% [pelo substituto tributário, cfr. alínea c) do n.º 3 e n.º 1 do artigo 71.º do Código do IRS], em vez da taxa de 15% aplicável [por força da verificação posterior dos pressupostos previstos na alínea b), do n.º 2 do artigo 10.º da CDT].
Termos em que deverá ser dado provimento ao presente recurso e consequentemente revogada a douta sentença recorrida, sendo substituída por acórdão que julgue a presente impugnação judicial parcialmente procedente, nos termos referidos, como é de inteira JUSTIÇA».
1.3 O Recorrido contra-alegou, pugnando pela manutenção da sentença, com motivação que rematou com conclusões do seguinte teor: «1. A sentença recorrida não padece de erro de julgamento.
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A AT invoca uma alegada anulação integral da liquidação impugnada.
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O Tribunal a quo anulou, e bem, parcialmente o acto tributário contestado, apenas no valor de 10.179,05 €.
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Tal montante resulta da diferença entre o imposto, inicialmente retido por aplicação da taxa de 20% prevista no Código de IRS, no valor de 40.716,18 €, com o imposto que deveria ter sido retido, por aplicação da taxa de 15% prevista na CDT, no valor de 30.537,14 €.
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O Recorrido, quer na PI, quer nas alegações finais, apenas se insurge contra o excesso de retenção na fonte por não aplicação à retenção do limite previsto na al. b) do...
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