Acórdão nº 01116/12 de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 16 de Janeiro de 2013
| Magistrado Responsável | CASIMIRO GON |
| Data da Resolução | 16 de Janeiro de 2013 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: RELATÓRIO 1.1. A Fazenda Pública recorre da sentença que, proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, julgou procedente a impugnação judicial deduzida por Banco A……, S.A., com os demais sinais dos autos (o qual incorporou, por fusão, o Banco B……, S.A.), contra o indeferimento parcial da reclamação graciosa que aquele deduzira com vista à anulação da liquidação adicional de IRC do exercício de 1993, operada em 19/6/1997 (com o nº 8910013546) relativamente ao referido Banco B……, e resultante da fixação de um lucro tributável de Esc. 2.068.163.498$ (€ 10.315.956,04), em substituição do prejuízo fiscal declarado de Esc. 689.102.585$ (€ 3.437.229,20).
1.2. A recorrente Fazenda Pública termina as alegações formulando as conclusões seguintes: 1ª) - A constituição de provisões visa imputar os custos aos exercícios a que respeitam, em obediência ao princípio da especialização dos exercícios e ao princípio da prudência; 2ª) - A A.T. admitiu de forma expressa a aplicação cumulativa das referidas alíneas do nº 1 do art. 2º do Decreto-Lei nº 251º-A/91, de 16 de Julho, mas aceitou as dotações com correcções, devido ao facto da impugnante não ter atendido aos limites definidos no art. 38º, nº 2 do CIRC, na redacção à data em vigor, em conjugação com o determinado no citado Decreto-Lei; 3ª) - A dedutibilidade fiscal das dotações efectuadas ao abrigo da alínea c), do nº 1, do art. 2º, do Decreto-Lei nº 251º-A/91, deve ser analisada sobre duas perspectivas: a) custos para efeitos do art. 38º do CIRC (15% ou 25%, conforme os casos); b) excesso decorrente da diferença entre as responsabilidades com pensões no activo no ano de arranque e o limite do art. 38º do CIRC; 4ª) - A A.T. não aceitou que se considerasse, nos exercícios seguintes, como custo fiscal os 15% ou 25% da alínea b) – responsabilidades com pensões do pessoal do activo para serviços futuros, mais 15% ou 25% da alínea c) – responsabilidades com pensões do pessoal do activo para serviços anteriores a 31/12/1991; 5ª) - A constituição de uma provisão em valor superior ao fiscalmente dedutível traduz-se na dedução de um custo que não pode ser imputado àquele exercício, atento o princípio da especialização dos exercícios; 6ª) - A constituição de provisões tem como finalidade essencial incluir em custos ou perdas de certo exercício uma dotação que de outro modo nele não figuraria, por lhe faltar justificação documental para a respectiva movimentação – falta de justificação que a constituição da provisão vem justamente suprir; 7ª) - As contas de provisões são aquelas onde se inscrevem as verbas destinadas a contrabalançar os encargos ou prejuízos estimados e actuais, de provável processamento futuro, ou, sendo certa a sua ocorrência futura, apenas o seu montante é actualmente incerto; 8ª) - A constituição da provisão não pode fazer-se a belo prazer do contribuinte e desta forma permitir-se manipular os resultados do exercício, tendo a sua constituição de cingir-se também, entre outras, às regras da especialização dos exercícios, como os demais custos, nos termos do disposto nos artigos 17º e 18º do CIRC; 9ª) - A decisão recorrida violou, além do mais, o princípio da especialização dos exercícios, nos termos do disposto, designadamente, do art. 18º do CIRC; 10ª) - As provisões consubstanciam-se como expectativas de obrigações ou de perdas de activos, isto é, como custos estimados e actuais (do exercício), correspondentes a despesas cujo montante ainda não é certo ou que são de eventual ocorrência futura, tendo a finalidade de imputar os custos aos exercícios a que se referem e evitando, assim, onerar excessivamente o exercício em que se concretizam; 11ª) - As provisões mencionadas relevam apenas para efeitos contabilísticos, mas não podem ser consideradas provisões fiscalmente dedutíveis; 12.ª) - Neste sentido, vide Acórdão do STA, de 11-02-2004, proferido no Processo nº 01839/03, Acórdão do TCA-Sul de 09-10-2007, proferido no Processo nº 01113/06, e Acórdão do TCA-Sul de 09-06-2009, proferido no âmbito do Processo nº 02855/09; 13ª) - As alíneas b) e c), do nº 1, do art. 2º, do Decreto-Lei nº 251-A/91, não coexistem em algum exercício, isto é, no ano de arranque da dotação para o fundo de pensões, apenas é aplicável a alínea c) em toda a sua extensão, ou seja, aceita-se como custo para efeitos fiscais do art. 38º do CIRC, 15% ou 25% (conforme se aplique o nº 2 ou o nº 3 deste artigo), mais 30% do excesso (o qual resulta da diferença entre as responsabilidades com pensões de pessoal no activo em 31/12/91, por tempo de serviço passado, e o limite dos referidos nºs. 2 e 3); nos exercícios seguintes, aceita-se como custo os 15% ou 25% da alínea b) mais 30% do excesso atrás referido, de um modo cumulativo, considerando a aplicação das alíneas b) e c), do nº 1, do art. 2º, do Decreto-Lei nº 251-A/91; 14ª) - Nas dotações a Impugnante não atendeu ao limite definido no art. 38º, nº 2 do CIRC, na redacção à data dos factos, em conjugação com o articulado no Decreto-Lei nº 251-A/91; 15ª) - Aquando da liquidação, a A.T. não estava na posse da totalidade dos elementos que compunham o provisionamento para pensões de reforma e sobrevivência, que se deveu a falta de colaboração por parte do sujeito passivo, mas, ainda assim, conseguiu concluir no sentido que a impugnante havia excedido os limites consagrados no nº 2, do art. 38º do CIRC; 16ª) - A impugnante encontrava-se impossibilitada de dotar a 100% o valor do excesso a que se refere a alínea c), do nº 1, do art. 2º, do Decreto-Lei nº 251-A/91, só sendo de aceitar, de acordo com esta norma, como custo (efeito financeiro), associado ao excesso das responsabilidades por serviços anteriores ao ano de arranque, no máximo de 30%, em cada ano; 17ª) - Os sujeitos passivos podiam dotar por uma percentagem entre 0% e 30%, mas se optassem por uma percentagem inferior ao limite máximo, não podiam invocar prejuízo relativo ao rendimento dos fundos, uma vez que, por actos de gestão, optaram por dotações inferiores às que podiam efectuar; 18ª) - A A.T. não violou os princípios da protecção da confiança e da segurança jurídica; 19ª) - A liquidação adicional de IRC, do exercício de 1993, quanto à correcção referente à não aceitação como custo fiscal de provisões para pensões de reforma e sobrevivência, no montante de € 1.063.080,55 (Esc. 213.128.515$00), não padece de qualquer ilegalidade; 20ª) - Conclui-se, pois, que a decisão proferida pelo Mmo. Juiz a quo violou, pelo menos, o disposto no art. 38º do CIRC (redacção à data dos factos), em conjugação com as alíneas b) e c), do nº 1, do art. 2º, do Decreto-Lei nº 251-A/91, de 16 de Julho.
Termina pedindo o provimento do recurso, com as consequentes revogação da decisão recorrida e improcedência da impugnação.
1.3. Contra-alegou a recorrida, terminando com a formulação das seguintes conclusões: 1ª - O presente recurso, interposto pelo Ilustre Representante da Fazenda Pública, visa reagir contra a sentença proferida no âmbito da impugnação judicial deduzida pelo ora Recorrido contra a liquidação adicional de IRC nº 8910013546, de 19.06.1997, referente ao exercício de 1993; 2ª - A referida sentença julgou a instância parcialmente extinta, por inutilidade superveniente da lide, na parte referente à não aceitação como custo fiscal de provisões para riscos gerais de crédito excessivas, no montante de € 43.935,16 (Pte. 8.808.208$), e a impugnação judicial procedente na parte referente à não aceitação como custo fiscal de variações patrimoniais negativas de provisões para pensões de reforma e sobrevivência, no montante total de € 1.063.080,55 (Pte. 213.128.515$), respeitantes à parcela da dotação para cobertura de responsabilidade por serviços anteriores ao ano de arranque, prevista na alínea c) do artigo 2º do Decreto-Lei nº 251-A/91, de 16 de Julho; 3ª - É manifesta a improcedência do entendimento propugnado pela Ilustre Representante da Fazenda Pública nas suas doutas alegações de recurso; 4ª - Com efeito e desde logo, o Ilustre Representante da Fazenda Pública não cumpriu o ónus de alegar a que estava adstrito, nos termos do artigo 685º-A, nº 1, do CPC ex vi artigo 2º, alínea e), do CPPT; 5ª - De facto, e salvaguardado o devido respeito, verifica-se que, embora sejam imputados à sentença recorrida determinados vícios, o Recorrente não demonstrou, como se lhe impunha, que a sentença recorrida incorria naqueles vícios; 6ª - Efectivamente, embora se invoque nas alegações de recurso que a decisão recorrida viola o princípio da especialização dos exercícios (cf. artigo 35º das alegações de recurso), não surge evidenciado qual o segmento da decisão que incorre na violação daquele princípio, isto é, por que motivo entende o Recorrente que a sentença recorrida viola o princípio da especialização dos exercícios; 7ª - De igual modo, apesar de se invocar naquelas alegações que “(…) é de sufragar o entendimento da A.T., encontrando-se a impugnante impossibilitada de dotar a 100% o valor do excesso a que se refere a alínea c), do nº 1 do art. 2º do Decreto-Lei nº 251-A/91, só sendo de aceitar, de acordo com esta norma, como custo (efeito financeiro), associado ao excesso das responsabilidades por serviços anteriores ao ano de arranque, no máximo de 30%, em cada ano.
” (cf. artigo 38º das alegações de recurso), não se demonstra se há divergência entre este entendimento e aquele que subjaz à decisão recorrida, nem por que motivo deverá, a admitir-se a existência de tal divergência, prevalecer o entendimento sufragado pela administração tributária; 8ª - O que resulta do supra exposto é, pois, que o Ilustre Representante da Fazenda Pública se limita a enunciar a posição da administração tributária nos presentes autos, sem colocar em causa a bondade da decisão recorrida quanto à correcção controvertida; 9ª - Não o tendo feito, só pode concluir-se pelo incumprimento do ónus de alegar pois que, como decorre do artigo 685º-A do...
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