A localização das prestações de serviços
| Autor | Rui Miguel Marques Gonçalves |
| Cargo do Autor | Inspector Tributário, DGCI |
| Páginas | 31-119 |
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As regras de localização das prestações de serviços encontram-se estabelecidas, essencialmente, nos art. os 9º - "Prestação de serviços" e 28º-B - "Lugar das operações" (aditado pela Directiva n.º 91/680/CEE, do Conselho, de 16 de Dezembro) da Sexta Directiva e, na legislação nacional, no art.º 6º do CIVA.
Estes preceitos legais estipulam, como regra geral, que as prestações de serviços se consideram localizadas onde o prestador tiver a sua sede, estabelecimento estável, ou domicílio, a partir da qual os serviços são prestados (n.º 1 do art.º 9º da Sexta Directiva e n.º 4 do art.º 6º do CIVA).
No entanto, atendendo:
- ao carácter genérico da definição de prestações de serviços, patente no art.º 6º da Sexta Directiva e no art.º 4º do CIVA;
- à imaterialidade e intangibilidade dos serviços, que possibilita, não em raros casos, que os mesmos sejam prestados a partir de um local distante daquele onde se situa o adquirente; e
- às diferentes taxas do IVA vigentes na União Europeia, a aplicação, sem excepções, da regra geral de localização das prestações de serviços conduziria, sem dúvida, a distorções na concorrência, não só entre operadores económicos como entre Estados-Membros.
Com efeito, os prestadores de serviços seriam levados a se estabelecerem nos Estados-Membros onde a taxa do IVA fosse menor.
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PREFIXO ESTADO-MEMBRO TAXA NORMAL TAXA REDUZIDA TAXA SUPER REDUZIDA DE ALEMANHA 19,0% 7,0% - AT ÁUSTRIA 20,0% 10,0% - BE BÉLGICA 21,0% 6,0% - BG BULGÁRIA 20,0% 7,0% - CY CHIPRE 15,0% 8% / 5% - DK DINAMARCA 25,0% - - SK ESLOVÁQUIA 19,0% 10,0% - SI ESLOVÉNIA 20,0% 8,5% - ES ESPANHA 16,0% 7,0% 4,0% EE ESTÓNIA 18,0% 5,0% - FI FINLÂNDIA 22,0% 17% / 8% - FR FRANÇA 19,6% 5,5% 2,1% EL GRÉCIA 19,0% 9,0% 4,5% HU HUNGRIA 20,0% 5,0% - IE IRLANDA 21,0% 13,5% 4,8% IT ITÁLIA 20,0% 10,0% 4,0% LV LETÓNIA 18,0% 5,0% - LT LITUANIA 18,0% 9% / 5% - LU LUXEMBURGO 15,0% 6,0% 3,0% MT MALTA 18,0% 5,0% - NL PAÍSES BAIXOS 19,0% 6,0% - PL POLÓNIA 22,0% 7,0% 3,0% PT PORTUGAL 21,0% 12% / 5% - GB REINO UNIDO 17,5% 5,0% - CZ REPÚBLICA CHECA 19,0% 5,0% - RO ROMÉNIA 19,0% 9,0% - SE SUÉCIA 25,0% 12% / 6% -
Fonte: "VAT Rates Applied in the Member States of the European Community - Situation at 1st May 2007", Comissão Europeia, DOC/2137/2007
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Este facto seria, desde logo, contrário a um dos princípios basilares de todo e qualquer sistema fiscal - o da neutralidade.
Assim, a Sexta Directiva estabeleceu um conjunto de regras e critérios específicos de determinação da localização de certas prestações de serviços, que constituem excepções à regra geral, e ainda excepções às regras especificas de localização, que mais não são do que excepções às excepções da regra geral.
A transposição destas regras e critérios para a legislação interna - n. os 4 a 21 do art.º 6º do CIVA - não se afigurou, obviamente, fácil, assim como também não o é o seu estudo.
De forma a facilitá-lo, este capítulo encontra-se dividido em 7 secções, conforme a natureza dos serviços:
Serviços materiais;
Serviços intermédios, imateriais ou de carácter empresarial;
Transportes intracomunitários de bens;
Serviços acessórios de um transporte intracomunitário de bens;
Intermediação em nome e por conta de outrem, nos serviços referidos nas secções 3 e 4;
Intermediação em nome e por conta de outrem, nos serviços que não sejam os referidos nas secções 2, 3 e 4;
Trabalhos efectuados sobre bens móveis corpóreos e as peritagens a eles referentes ("trabalho a feitio").
Cada secção compreende:
- A enunciação das regras de localização aplicáveis e a transcrição da legislação referida, com anotações próprias;
- Quadros resumo de determinação da localização; e
- Exemplos práticos.
Por razões de ordem prática, nos quadros resumo, considerou-se que:
- Os sujeitos passivos estão obrigados à entrega da declaração periódica do IVA, no entanto dever-se-á ter em atenção o descrito em I.2 do Capitulo I;
- As prestações de serviços estão sujeitas à taxa normal do IVA, de acordo com a alínea c) do n.º 1 do art.º 18º do CIVA, sendo declaradas nos campos 3 e 4 da declaração periódica do IVA.
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* TRIBUTAÇÃO NO LOCAL DA SEDE, ESTABELECIMENTO ESTÁVEL OU DOMICÍLIO DO PRESTADOR
* SEDE, E.E. OU DOMICÍLIO DO PRESTADOR PT - TRIBUTAÇÃO PT
* SEDE, E.E. OU DOMICÍLIO DO PRESTADOR EM - TRIBUTAÇÃO EM
ART.º 6º Nº 4 CIVA - São tributáveis as prestações de serviços quando efectuadas por um prestador que tenha no território nacional a sede da sua actividade ou um estabelecimento estável a partir do qual os serviços sejam prestados ou, na sua falta o seu domicílio.
(ART.º 6º N.os 5 e 6 CIVA)
* TRIBUTAÇÃO NO LOCAL ONDE OS SERVIÇOS SÃO MATERIALMENTE REALIZADOS
* SERVIÇOS MATERIALMENTE REALIZADOS PT - TRIBUTAÇÃO PT
* SERVIÇOS MATERIALMENTE REALIZADOS EM - TRIBUTAÇÃO EM
As regras específicas de localização das prestações de serviços materiais, elencadas nos n.os 5 e 6 do art.º 6º do CIVA, têm em consideração, essencialmente, o local onde os serviços são materialmente realizados, recorrendo aos seguintes critérios para sua determinação:
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PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS REGRA DE LOCALIZAÇÃO Prestação de serviços relacionados com um imóvel Localização do imóvel Prestação de serviços de transporte Percurso efectuado Trabalhos efectuados sobre bens móveis corpóreos e as peritagens a eles referentes Local de execução Prestações de serviços acessórias do trans-porte Prestações de serviços de carácter artístico, cientifico, desportivo, recreativo, de ensino e similares Local de realização
ART.º 6º Nº 5 CIVA - O disposto no nº 4 não terá aplicação relativamente às seguintes operações:
Prestações de serviços relacionadas com um imóvel sito fora do território nacional, incluindo as que tenham por objecto preparar ou coordenar a execução de trabalhos imobiliários e as prestações de peritos e agentes imobiliários que actuem em nome próprio e por conta de outrem;
Prestações de serviços de transporte, pela distância percorrida fora do território nacional; [no caso de transportes intracomunitários ver art.º 6º n. os 7, 11 e 12 CIVA]
c) Trabalhos efectuados sobre bens móveis corpóreos e as peritagens a eles referentes, quando executados total ou essencialmente fora do território nacional; [no caso de "trabalho a feitio", em que os bens são posterior- mente remetidos para outro EM - ver art.º 6º n.º 19 CIVA]
d) Prestações de serviços acessórias do transporte [quando relacionadas com transportes...
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