Acórdão nº 87/19.2BEFUN de Tribunal Central Administrativo Sul, 22-05-2025

I. Relatório

A Fazenda Pública, inconformada com a sentença proferida em 2021-12-30 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, que julgou procedente a impugnação judicial interposta por FFFF – Zona Franca Da Madeira tendo por objeto o ato de liquidação adicional de IRC n.º ..., reportada ao exercício de 2014, que incorporou as correções à matéria tributável de IRC efetuadas em sede inspetiva no montante de EUR 3.953.545,84, o que gerou um prejuízo fiscal corrigido de EUR 2.611.956,89, vem dela interpor o presente recurso.

O Recorrente encerra as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

III – DAS CONCLUSÕES

A) A impugnante FFFF, NIPC ..., deduziu a presente ação de impugnação judicial, cujo objeto é a liquidação de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º liquidação adicional de IRC n.º ..., reportada ao exercício de 2014, que incorpora as correções à matéria tributável de IRC efetuadas em sede inspetiva no montante de € 3.953.545,84, o que gerou um prejuízo fiscal corrigido de € 2.611.956,89.

B) A sociedade recorrida apresentava os seguintes fundamentos:

- Falta de fundamentação do ato de liquidação - analisado o referido ato tributário não resulta devidamente explicitados os fundamentos, quer de facto, quer de direito, que determinaram a sua emissão;

- Falta de fundamentação do relatório de conclusões - caso se entenda que o relatório de inspeção consubstancia a motivação do ato de liquidação de imposto, refira-se que a fundamentação do próprio relatório não é congruente, nem tão-pouco clara;

- Ilegalidade da liquidação impugnada (correção de € 3.953.545,84) - os custos suportados pela sociedade com o contrato em questão foram incorridos na prossecução do seu fim empresarial, sendo que a Administração Tributária não fez prova da existência de operações simuladas, ressalvando-se que a mesma também errou ao lançar mão do art. 23.º do CIRC para proceder às correções ora impugnadas, já que se tinha algum motivo para suspeitar que o valor do serviço de gestão foi calculado com o intuito de manipular ilegitimamente a matéria tributável deveria ter escolhido outro caminho, como seja o recurso à norma geral anti-abuso prevista no art. 38.º, n.º 2 da Lei Geral Tributária (LGT), o que determinaria a abertura de um procedimento próprio para o efeito, nos termos do art. 63.º do CPPT;

- Não verificação das circunstâncias necessárias à aplicação dos ajustamentos em matéria de preços de transferência, ao abrigo do art. 63.º do CIRC - não obstante a Administração Tributária referir a existência de relações especiais entre a Impugnante e a “RRRR” nos termos da alínea d) do n.º 4 do art. 63.º do CIRC, a verdade é que não se encontram preenchidos os pressupostos legais para operar a correção do lucro tributável nos termos daquele preceito.

C) A Fazenda Pública, aqui recorrente, apresentou a competente contestação nos termos do art. 110.º do CPPT, pugnando pela improcedência da impugnação, sustentando, para o efeito, que:

- Tendo a liquidação de IRC n.º ... tido origem em procedimento de inspeção, tem a sua fundamentação, quer de facto quer de direito, no respetivo relatório inspetivo;

- Da leitura do relatório de inspeção, que é a fundamentação da liquidação aqui em crise, conclui-se que um destinatário normal, segundo o critério do “bonus pater familiae”, consegue compreender o iter cognoscitivo percorrido pela Administração Tributária para proceder à liquidação em escrutínio; - Dos elementos recolhidos pela inspeção resulta que os serviços da Administração Fiscal, ao abrigo do disposto nos artigos 90.º, n.º 12 do CIRC e 74.º, n.º 1 e 75.º da LGT, reuniram indícios e prova suficiente que permitiu concluir pela falsidade do contrato de gestão de serviços celebrado com a “RRRR”, quer das faturas subjacentes;

- Conforme decorre do relatório de inspeção tributária, claramente o procedimento inspetivo que deu origem à liquidação aqui em causa não teve por base o procedimento a que se refere o art. 63.º do CIRC, mas sim a desconsideração do valor das faturas nos termos dos artigos 23.º e 23.º-A do CIRC, pelo que último dos fundamentos invocados pela Impugnante não se afigura legítimo e passível de ser imputado à liquidação em causa nestes autos.

D) Na valoração feita à matéria de facto dada como provada e respetivo enquadramento jurídico, entendeu o Tribunal a quo que a Administração Fiscal concluiu serem inelegíveis os gastos suportados com o “Contrato de Gestão e Serviços” celebrado entra a recorrida e a entidade RRRR», como custos fiscais, por apelo, por um lado, à regra de indispensabilidade dos custos e perdas para realização dos proveitos e a manutenção da fonte produtora prevista no art. 23.º do CIRC, e, por outro, ao regime de preços de transferência previsto no art. 63.º do CIRC.

E) Enquadramento jurídico com o qual não concordamos, porquanto entendemos estar inquinado de erro de julgamento sobre a matéria de direito, pelos motivos que infra se expõem.

F) Em sede inspetiva, conclui-se pela existência de fortes indícios de operações simuladas, quer quanto à natureza quer quanto ao preço ou valor, razão pela qual a Administração Tributária desconsiderou os gastos incorridos com o apontado contrato no exercício económico de 2017, uma vez que “o ... não comprovou, em momento algum, que o serviço adquirido a RRRR» tenha sido prestado pela própria e a razoabilidade do preço acordado, não podendo o ... deduzir ao lucro tributável o referido gasto, quer pelo enunciado no n.º 1 e alínea a) do n.º 2, ambos do artigo 23.º do CIRC, bem como pelo n.º 8 do artigo 63.º do CIRC”

G) Com efeito, a menção feita no relatório final do procedimento inspetivo ao regime dos preços de transferência estatuído no artigo 63.º do CIRC deveu-se, única e exclusivamente, ao facto destas operações simuladas terem sido realizadas por entidades com relações especiais, tendo inclusivamente feito prova dessas mesmas relações especiais entre as entidades visadas no procedimento inspetivo.

H) Porém, não foi esse o fundamento das correções efetuadas pela inspeção tributária, na medida em que a desconsideração dos custos incorridos pela entidade com o contrato de gestão de serviços celebrado com a “RRRR”, deveu-se à circunstância de terem sido recolhidos indícios suficientemente sólidos para concluir que estávamos perante operações simuladas, que, no caso concreto, foram praticadas por entidades com relações especiais.

I) Estamos perante operações simuladas (simulação absoluta) levadas a cabo por entidades que mantêm relações especiais, todavia, as correções levadas a cabo não tiveram em momento algum como substrato o regime dos preços de transferências previsto no artigo 63.º do CIRC, mas somente a inelegibilidade dos gastos suportados com o contrato de prestação de serviços celebrado entre a recorrida e a entidade RRRR, à luz do artigo 23.º do CIRC e por força do caráter simulatório dessas operações.

J) Dito isto, a menção ao artigo 63.º do CIRC mais não foi do que mais uma forma do relatório inspetivo enfatizar o caráter simulado dos negócios celebrados entre a sociedade recorrida e a entidade RRRR, as quais mantinham relações especiais entre si.

K) Tudo visto, é nosso entendimento que o Tribunal a quo padece dum erro de julgamento sobre a matéria de direito, porquanto faz um erróneo enquadramento jurídico da matéria de facto dado como provada, uma vez que contrariamente ao exarado na douta sentença recorrida, as correções efetuadas à entidade recorrida não foram feitas por apelo simultâneo à regra de indispensabilidade dos custos e perdas para realização dos proveitos e a manutenção da fonte produtora prevista no art. 23.º do CIRC, e, por outro, ao regime de preços de transferência previsto no art. 63.º do CIRC,

L) mas somente à inelegibilidade dos gastos suportados com o contrato de prestação de serviços celebrado entre a recorrida e a entidade RRRR, à luz do artigo 23.º do CIRC e por força do caráter simulatório dessas operações.

Termos em que a sentença ora recorrida deveria ter sido de improcedência da presente impugnação, devendo, consequentemente, ser substituída por decisão que a julgue improcedente.

Termina pedindo:

Nestes termos, e nos mais de direito cujo douto suprimento se invoca, deve ser julgado procedente o presente recurso e a decisão recorrida ser revogada

***

A Recorrida apresentou contra-alegações, que conclui da seguinte forma:

§6

CONCLUSÕES

A. As Alegações de Recurso apresentadas pela ora Recorrente têm por objeto a Sentença proferida no dia 30 de dezembro de 2022, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal, Tribunal a quo, no âmbito do processo n.º 87/19.2BEFUN, que julgou totalmente procedente a Impugnação Judicial apresentada pela ora Recorrida, e, em consequência, anulou o ato de liquidação de IRC n.º ..., praticado pela Senhora Diretora-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira, em 8 de novembro de 2018, com referência ao exercício de 2014, a que corresponde a Demonstração de Acerto de Contas de IRC n.º ..., da qual não resultou imposto a pagar.

B. O Tribunal a quo decidiu favoravelmente as pretensões invocadas pela ora Recorrida, julgando totalmente procedente a Impugnação Judicial apresentada e declarando, consequentemente, a ilegalidade dos atos tributários acima melhor identificados e, bem assim, condenando a ora Recorrente à restituição dos montantes de imposto indevidamente pagos, acrescidos dos juros correspondentes, calculados nos termos legais até à data da emissão da respetiva nota de crédito e, bem assim, ao pagamento das correspondentes custas do processo.

C. Com efeito, entendeu o Tribunal a quo que “(…) no caso em presença - reconhecida que foi a...