Acórdão nº 0571/13 de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 21-09-2016

(...) Na verdade, as questões que a Recorrente coloca não têm natureza meramente casuística, sendo previsível que a sua solução tenha, ou possa vir a ter, repercussões noutras situações, dada a sua abrangência, extensível a todo o universo de sociedades que, sob a mesma unidade económica, se deslocalizem através de estabelecimentos estáveis situados em Portugal e que reclamam, sem dúvida, uma clarificação no que tange ao enquadramento jurídico-tributário das relações que se estabelecem entre a sede e a sucursal.

É, assim, patente que se verifica uma relevância social fundamental na apreciação das ditas questões.

Por outro lado, tais questões reconduzem-se a uma tarefa de conjugação e interpretação de normas jurídicas que dimanam do direito internacional convencional com normas jurídicas do direito interno português, e que determinam, ou podem determinar, soluções jurídicas diversas em face da consideração e análise de conceitos complexos, demandando a realização de operações exegéticas de alguma dificuldade sob o ponto de vista intelectual e jurídico.

O que tudo nos leva a concluir no sentido de que tais questões revestem uma relevância jurídica fundamental face à definição que acima deixámos explicitada.»

A recorrente conclui as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«A) O art. 150.º do CPTA permite o recurso de revista excepcional sempre que a decisão do Tribunal a quo tenha violado a lei substantiva ou processual, constituindo jurisprudência pacífica do STA “que é possível, na jurisdição tributária, o recurso de revista com previsão no art.º 150 do CPTA.”
B) A Recorrente entende que se mostram preenchidos ambos os requisitos para a admissão do presente recurso, uma vez que (i) a aplicação e violação de normas de Direito Internacional, em concreto de um Acordo para Evitar a Dupla Tributação celebrado pelo Estado Português configura uma questão jurídica de grande relevância; (ii) a matéria da dedutibilidade de custos imputados a estabelecimentos estáveis localizados em Portugal e a admissibilidade de tais custos serem majorados à luz do artigo 57º do CIRC (regime de preços de transferência) e sua articulação com o regime de dedução de encargos gerais de administração, exige a revisão da decisão proferida em segunda instância para melhor aplicação do direito
C) Trata-se de questões de elevada complexidade técnica, por um lado, e de enorme relevância social e económica, pois que colocam em causa os modelos de negócio adoptados por diversos grupos empresariais em Portugal, exigindo-se uma interpretação uniforme sobre a natureza das relações tributárias entre as sedes e os seus estabelecimento estáveis localizados em Portugal, bem como uma adequada articulação entre o disposto no regime interno e o disposto nas normas convencionais;
D) Estamos, pois, perante uma questão susceptível de transcender o interesse particular da ora Recorrente, uma vez que não se mostra admissível a manutenção na ordem jurídica de uma decisão que viole e contrarie o Direito Internacional de fonte convencional, bem como princípios estruturantes do Direito Internacional Fiscal;
E) O Acórdão recorrido violou de forma frontal diversas normas legais de fonte interna e convencional, em particular os artigos 49º e 57º do CIRC na redacção em vigor à data dos factos tributários, bem como o artigo 7º do ADT entre Portugal e a Holanda;
F) Assim, as questões jurídicas de especial relevância cuja apreciação se requer a este Venerando Tribunal são as seguintes:
— A venda e imputação dos custos de venda da sede à sucursal cai no âmbito de aplicação do artigo 49º do CIRC, sendo as mesmas assimiladas a custos gerais de administração?
— Não sendo questionada a dedução dos encargos em si mesmos, mas apenas a majoração efectuada ao abrigo da política internacional de preços de transferência adoptada pela Recorrente, a posição defendida pelo TCA Sul no acórdão ora recorrido está em conformidade com o princípio do tratamento fiscal independente da sucursal face à casa-mãe, com o regime de preços de transferência plasmado no artigo 57º do CIRC, e, em última instância, mostra-se compatível com o artigo 7º do ADT entre Portugal e a Holanda?
— Estando em causa relações entre a casa-mãe e a sua sucursal em Portugal pode afirmar-se, como o fez o TCA Sul no Acórdão ora recorrido, que inexistem relações especiais na acepção do artigo 57º do CIRC? Em caso de resposta negativa, o artigo 57º impunha a aplicação de uma margem de lucro sobre essas transacções em obediência ao princípio da plena concorrência?
— A Administração Tributária pode eximir-se à aplicação do regime legal e de fundamentação previsto no artigo 57º do CIRC e 77º nº 3 da LGT escudando-se na aplicação do artigo 23º do CIRC?
G) Recorde-se que não está em causa a dedutibilidade dos encargos imputados pela Recorrente à sua sucursal em Portugal, mas apenas a imputação de uma margem de lucro de 9% sobre o custo das mercadorias e gastos gerais de administração ao abrigo do princípio da plena concorrência consagrado no artigo 57º do CIRC e do tratamento independente da sucursal face à sua sede, conforme preceituado in fine no artigo 49º do CIRC e no artigo do ADT entre Portugal e a Holanda;
H) É precisamente neste ponto que assenta o erro ostensivo de apreciação e interpretação das normas jurídicas em que incorreu o Venerando TCA Sul, ao considerar que o artigo 49º do CIRC fornece o critério legal decisor para a apreciação desta matéria — assimilando no fundo custo de mercadorias e margem de lucro ao conceito de gastos gerais de administração —, bem como pugnando pela inexistência de relações especiais na acepção do artigo 57º do CIRC no caso sub judice;
I) Sobre a primeira questão, o Venerando TCA Sul fundamenta a sua posição quase única e exclusivamente no disposto no artigo 49º do CIRC, à data dos factos tributários, referindo que não seria aplicável o regime do artigo 57º do CIRC, não só em virtude do argumento sistemático de organização do CIRC, mas também porque aquela primeira disposição legal, nas palavras do Tribunal: “prevê a exacta situação jurídico-tributária da sucursal na determinação do lucro tributável, nas suas relações com a casa-mãe, quanto aos custos comuns e gerais e a respectiva repartição”;
J) Ao contrário do sustentado pelo TCA Sul, não é verdade que o custo das mercadorias vendidas caia no âmbito do artigo 49º do CIRC, nem tão pouco se mostra correcta a conclusão em conforme aquele preceito legal, em particular o nº 2, disponha sobre os critérios gerais de admissibilidade da dedução de todos os encargos imputados pela casa-mãe à sua sucursal;
K) É relativamente claro que os nºs. 2 e 3 do artigo 49º do CIRC são de aplicação supletiva aos métodos de imputação directos previstos no CIRC, e que os mesmos apenas se aplicam aos gastos gerais de administração, os quais, naturalmente, não se confundem com o custo das mercadorias vendidas e cujos proveitos foram a locados ao estabelecimento estável em Portugal, por um lado, e por outro, à margem de lucro calculada sobre esses mesmos custos calculada com base nas regras de preços de transferência previstos no artigo do CIRC;
L) A aceitação da dedução da referida margem de lucro da sede e imputada como gasto dedutível na esfera da sucursal não se coloca no plano dos critérios de repartição dos gastos gerais de administração — sendo que o artigo 49º do CIRC não fornece tão pouco critério legal para repartir uma margem de lucro — nem tão pouco do conceito de indispensabilidade plasmado no artigo 23º, nº 1, do CIRC, mas precisamente na adequação da referida margem face à existência de relações especiais entre a sede e o seu estabelecimento estável;
M) O TCA incorre num clamoroso erro de aplicação das normas legais ao invocar que “(...) não existiam duas entidades independentes diferentes com relações especiais entre si nos negócios em que intervinham, mas sim uma entidade (a casa-mãe), que quanto aos custos das vendas da sucursal, resolveu majorar em 9% para compensar diversos custos (dela, casa-mãe)”;
N) O referido entendimento, na óptica da Recorrente, viola de forma flagrante o princípio do tratamento fiscal independente da sucursal consagrado no ordenamento justributário nacional e nas normas de direito convencional — princípio, esse, que determina que nas operações entre a sede e a sucursal a sucursal deve ser considerada para efeitos tributários como se de uma empresa distinta se tratasse - com consagração in fine nos artigos 3º, 49º e 57º do CIRC;
O) Ao contrário do invocado no acórdão ora recorrido, é matéria assente e sempre foi pacífico na nossa doutrina e jurisprudência, mesmo antes da entrada em vigor do regime de preços...