Acórdão nº 0214/17.4BELRA de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 17 de Fevereiro de 2021
| Magistrado Responsável | PEDRO VERGUEIRO |
| Data da Resolução | 17 de Fevereiro de 2021 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 1.
RELATÓRIO A…………, devidamente identificado nos autos, inconformado, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, datada de 14-05-2019, que julgou improcedente a pretensão por si deduzida no presente processo de IMPUGNAÇÃO relacionado com o acto tributário de liquidação de IRS n.º 2016 5005339253, referente ao ano de 2012, e respectiva liquidação de juros compensatórios, no valor total de € 39.480,65.
Formulou nas respectivas alegações, as seguintes conclusões que se reproduzem: “ (…) 1 - Os presentes autos respeitam à impugnação de uma liquidação oficiosa de Imposto sobre mais-valias efectuada pela Administração Tributária nos termos do disposto no artº 46º nº 3, 1ª parte – do CIRS.
2 - Mais especificamente, os presentes autos respeitam à correcção do “valor de aquisição” do imóvel do Recorrente, inscrito em 1996 na matriz da Freguesia de Tornada sob o artigo 2290º, declarado no Anexo G do modelo 3 da Declaração de IRS do ano de 2012, do Sujeito Passivo A…………, ora Recorrente.
3 - O âmbito do presente Recurso incide sobre Imposto sobre mais-valias criado pelo Decreto-Lei nº 442-A/88, de 30/11 que aprovou o Código do Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Singulares (CIRS) – mais especificamente ao nível da natureza do “valor de aquisição” e da natureza do “valor de realização” enquanto elementos essenciais para (in)determinação de incrementos patrimoniais sujeitos a este Imposto.
4 - Em causa nos presentes autos, estão os seguintes Diplomas Legais:
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O Código da Contribuição Predial e da Indústria Agrícola, aprovado pelo Decreto-Lei nº 45 104 de 01/07/1963, adiante designado por CCP (que estabeleceu o critério de fixação do valor patrimonial dos imóveis com base no seu rendimento); b) O Código do Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Singulares, adiante designado por CIRS, aprovado pelo Decreto-Lei nº 442-A/88, de 30/11 (que criou o imposto sobre mais-valias sobre o incremento patrimonial entre a compra e a venda de imóveis, e estabeleceu as regras e os pressupostos para o apuramento desse incremento patrimonial, um dos quais seria o de aprovação, no âmbito do Código da Contribuição Autárquica, de um Código de Avaliação de imóveis para apuramento dos respectivos valores de mercado, para que os imóveis deixassem de ser avaliados pelo seu rendimento segundo as regras do CCP e passassem a ser avaliados pelo seu valor de mercado segundo as regras do CCA); c) O Código da Contribuição Autárquica, adiante designado por CCA, aprovado pelo Decreto-Lei nº 442-C/88, de 30/11 – que pressupunha a elaboração e aprovação de um Código de avaliação do valor de mercado de imóveis, que nunca chegou a ocorrer e, por isso, manteve o critério de fixação do valor patrimonial de imóveis com base no seu rendimento; d) A Lei nº 36/91, de 27/7, que suspendeu os valores resultantes de avaliações anteriores a 31/12/1989 e respeitantes aos anos de 1990 e seguintes, até à entrada em vigor do Código das Avaliações, que nunca veio a ocorrer na vigência do CCA.
5 – Na vigência do Código da Contribuição Predial, o valor patrimonial tributário era calculado segundo rendimento anual dos prédios.
6 - Com a entrada em vigor do Código da Contribuição Autárquica, que já não sujeitava a tributação o rendimento periódico gerado pelo prédio, e sim o valor desse mesmo prédio, o sistema de avaliações até então vigente ficou desajustado da nova realidade, pois não foi concebido para a determinação deste valor.
7 - Sendo um imposto novo, que incidia sobre um substrato económico que até aí não era tributado (o valor de riqueza dos prédios), a Contribuição Autárquica não podia incidir sobre os valores que então eram conhecidos - os rendimentos anuais dos prédios segundo os critérios do Código da Contribuição Predial - porque não era esse o seu objecto.
8 - Para se determinar o valor de mercado dos prédios era necessário instituir na Lei um regime legal de avaliação - o Código das Avaliações (nos termos e para os efeitos do Código da Contribuição Autárquica) que até aí não existia - e nunca chegou a entrar em vigor.
9 - Embora o Código da Contribuição Autárquica - aprovado Decreto-Lei nº 442-C/88, de 30/11 e para o qual remetem as normas do CIRS aprovado pelo Decreto-Lei nº 442-A/88, de 30/11 - tivesse previsto a criação de um regime legal de avaliação para determinar o valor de mercado dos imóveis – Código das Avaliações -, tal regime legal, que até então não existia, também nunca chegou a entrar em vigor.
10 - Quer o artº 45º nº 1 quer o artº 46º nº 1 do CIRS remetem para valores subjacentes à liquidação de outros impostos – IMT (SISA) e Imposto de Selo.
11 - E quer o artº 12º do CIMT quer o artº 13º do Código do Imposto do Selo confluem na determinação de um valor concreto e definido: o Valor Patrimonial Tributário do Imóvel que decorreria da aplicação das regras de apuramento do valor de mercado decorrentes do Código das Avaliações de imóveis, que, como se disse, nunca chegou a entrar em vigor.
12 – Na vigência do Código da Contribuição Autárquica - para o qual remetiam as normas do CIRS - nunca foi possível definir qualquer Valor Patrimonial Tributário de Imóveis com base em valores de mercado desses imóveis por falta de regulamentação própria, porque nunca foi aprovado o Código das Avaliações que, quer no Código da Contribuição Autárquica, quer no Código do IRS, se pressupunha vir a existir.
13 - Na vigência do Código da Contribuição Autárquica, o valor dos imóveis continuou a ser calculado segundo os critérios do Código da Contribuição Predial e da Indústria Agrícola (Decreto-Lei nº 45 104 de 01/07/1963), ou seja, segundo o seu rendimento, e não segundo o seu valor de mercado (ou seja, os vectores de avaliação na vigência do Código da Contribuição Autárquica continuaram a basear-se no rendimento real ou imputado aos imóveis, e não em critérios objectivos de fixação do valor de mercado dos imóveis).
*.*14 - Em 1993 o Recorrente e B………… adquiriram, por doação, o prédio rústico sito em …………, Freguesia de Tornada, descrito na Conservatória do Registo Predial sob o nº 1473 e inscrito na matriz sob os artigos 3165 e 3348 (na vigência do Código da Contribuição Autárquica); 15 - Nesse prédio rústico foi construído um edifício que foi averbado em 1996 na matriz daquela Freguesia sob o artigo 2290º, na vigência do Código da Contribuição Autárquica; 16 - Em 1996 a AT fixou ao imóvel inscrito sob o artigo 2290º o valor patrimonial tributário de € 66.215,42 (calculado segundo os critérios estabelecidos Código da Contribuição Predial ex vi Código da Contribuição Autárquica - correspondente ao rendimento deste imóvel.
17 - Em 2012 o Recorrente e B………….. venderam o imóvel inscrito na matriz sob o artigo 2.290 pelo preço de € 500.000,00 - correspondente ao valor de mercado deste imóvel.
*.*18 – Para determinar o incremento patrimonial a sujeitar a imposto sobre mais-valias, a AT fixou a) um “valor de aquisição” de € 33.107,71 com base nas regras do CCP, ou seja, no rendimento do imóvel b) um “valor de realização” de € 250.000,00 com base nas regras do CIRS, ou seja, no valor de mercado do imóvel.
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um incremento patrimonial de € 100.831,37 baseado na diferença entre o valor do rendimento (que considerou de aquisição) e o valor de mercado (que considerou de realização), do imóvel do Recorrente, d) um Imposto sobre mais-valias a pagar pelo Recorrente no montante de € 39.480,65, calculado sobre um incremento patrimonial resultante da diferença entre (i) um valor de rendimento (aquisição) e (ii) um valor de mercado (realização) do imóvel em causa.
19 - O “valor de aquisição” encontrado pela AT adveio do valor patrimonial tributário à data da inscrição do prédio na matriz em 1996, calculado segundo as regras do Decreto-Lei 45 104, de 1/7/1963, ou seja, sobre o rendimento deste prédio.
20 – O incremento patrimonial resultante da diferença entre o valor de aquisição e de realização, na forma como a Administração Tributária a calculou, não evidencia um acréscimo patrimonial decorrente da venda do imóvel.
21 - Resulta à evidência e das regras da experiência, que o valor patrimonial tributário do imóvel do Recorrente, de € 66.215,42 em 1996, que a AT converteu em “valor de aquisição” de € 33.107,71 (€ 66.215,42/2) nunca poderia corresponder a um valor sequer próximo do valor de mercado daquele imóvel, pois como resulta da própria da Sentença recorrida, os próprios custos de construção desse imóvel ascenderam a cerca de € 475.361,78.
*.*22 – O Imposto sobre mais-valias a que se refere a liquidação objecto dos presentes afigura-se ab initio ilegal por ter sido postergado o cumprimento dos requisitos legais para que a liquidação deste Imposto fosse feita nos termos da lei.
23 - A desarmonia da forma de avaliação de imóveis na vigência do Código da Contribuição Autárquica, constituiu uma disfunção - objectiva - no apuramento dos valores subjacentes ao cálculo do Imposto sobre mais-valias, 24 - Ao concluir pelo apuramento do rendimento colectável por parte da AT de acordo e no cumprimento das normas legais, a Sentença recorrida sufragou uma disfunção objectiva no apuramento dos valores subjacentes ao cálculo do Imposto sobre mais-valias e violou dos artºs 10º n,ºs 1 alínea a) e nº 4 alínea a), 43º, 44º e 46º nº 3 todos do Código do IRS.
25 – A Sentença recorrida ignorou não só o Preâmbulo, como também os artºs 6º, 7º e 8º do Código da Contribuição Autárquica.
*.*26 - A Sentença recorrida ostenta insuficiências na fundamentação, contradições na fundamentação e entre a fundamentação e a decisão, e erros na apreciação crítica dos factos provados.
27 - O Tribunal começa por afirmar que em 1996 se aplicava o Código da Contribuição Especial e do Imposto sobre a Indústria Agrícola, aprovado pelo Decreto-Lei nº 45 104, de 1 de Julho de 1963, para concluir que não se pode afirmar que existia um vazio legal impeditivo da avaliação dos...
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