Acórdão nº 2078/05.1BELSB de Tribunal Central Administrativo Sul, 21 de Maio de 2020

Magistrado ResponsávelTÂNIA CUNHA
Data da Resolução21 de Maio de 2020
EmissorTribunal Central Administrativo Sul

I. RELATÓRIO A Fazenda Pública (doravante Recorrente ou FP) veio apresentar recurso da sentença proferida a 04.09.2012, no Tribunal Tributário de Lisboa, na qual foi julgada procedente a impugnação apresentada por N….., S.A.

(doravante Recorrida ou Impugnante), que teve por objeto as liquidações de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC) e as dos respetivos juros compensatórios, atinentes ao exercício fiscal compreendido entre 01.07.2001 e 30.06.2002.

O recurso foi admitido, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Nesse seguimento, a Recorrente apresentou alegações, nas quais concluiu nos seguintes termos: “I - Visa o presente Recurso reagir contra a douta Sentença que julgou procedente a Impugnação deduzida por I…..SA, Nif. ….., que teve por objecto as Liquidações Adicionais de Retenção na Fonte de IRC, e respectivos Juros Compensatórios, n.° ….. e …. , atinentes aos anos de 2001 e 2002, no valor de € 85.428,73 e € 2.190.136,27, respectivamente, resultantes de uma acção inspectiva efectuada pela Direcção de Finanças de Santarém; II - Na situação “sub júdice” está em discussão: i) saber se os pagamentos a sociedades estrangeiras relacionados com a prestação de serviços de comunicação, estão ou não sujeitos a Retenção na Fonte de IRC, em Portugal, nos termos do ponto 7 da al. c) do n.° 3 do Art. 4.° do CIRC, ii) relativamente aos pagamentos relacionados com a aquisição e manutenção de software, cumpre averiguar se podem ou não ser qualificados como royalties, iii) determinar qual a qualificação dos rendimentos respeitantes ao «Corporate Services Agreement» celebrado entre a Impugnante e a sociedade ‘S….’, e iv) aferir se a correcção referente à Retenção na Fonte sobre os dividendos pagos à S….. é legal; III - Em virtude da Impugnante ter um período de tributação diferente do ano civil, sendo que o exercício de 2001 do exercício fiscal de 2001 teve início em 01/07/2001 e terminou em 30/06/2002, foram emitidas as duas Liquidações de Retenção na Fonte de IRC em apreço: uma para 2001 e outra para 2002; IV - Sendo as Liquidações em apreço, no montante total de € 1.993.842,58 (a que acrescem Juros Compensatórios), atinentes “pagamentos de prestações de serviços a não residentes sem que tivesse sido efectuada a retenção na fonte ”, constantes do Capitulo III, pontos 2.1 a 2.11 e do Capitulo IX, pontos 2.5.1 a 2.5.4 do Relatório de Inspecção (doravante designado por RF), decorrem das seguintes correcções: 1) S….. Lotus Nortes - € 5.418,14; 2) S…..JD Edwards maintenance FY2002 - € 6.030,88; 3) –S…..Norton Anti-Virus - € 269,30; 4) J….., LTD - € 598,56; 5) J….. - € 598,56; 6) S….. Contratos de Know-How - € 81.750,00; 7) A….. - Comissões - € 15.740,19; 8) – D….. Fees - € 15.942,01; 9) –C….. Aluguer de equipamento - € 1.849,91; 10) –D….. Prestações de Serviços - € 118,47; 11) S….. - Dividendos - € 1.865.526,56; V - Sendo que nesta Impugnação não foram postas em crise as correcções referentes a: 7) –A…..Comissões - € 15.740,19, e 10) –D….. Prestações de Serviços - € 118,47; VI - Desta forma, e contrário que considerou a douta Sentença, estas liquidações nunca podem ser anuladas pela totalidade, já que nem todas as correcções que lhe servem de suporte foram Impugnadas, pelo que, no caso desta acção proceder a final, as Liquidações apenas podem ser anuladas quanto às correcções impugnadas; VII - De referir também que não foram analisadas pelo Tribunal a quo todas as correcções impugnadas nesta P.I., designadamente as atinentes a FeesD…..- (no valor de € 15.942,01 - Capitulo III, ponto 2.8 do RF) e C….. - (no valor de € 1.849,91 - Capitulo III, ponto 2.9 do RF), pelo que, no caso desta acção proceder a final, aquelas Liquidações não podem ser anuladas quanto as estas correcções; VIII - No que concerne a pagamentos a sociedades estrangeiras relacionados com a prestação de serviços de comunicação, considerou a douta Sentença que estes pagamentos não estavam sujeitos a Retenção na Fonte de IRC em Portugal, nos termos do ponto 7 da al. c) do n.° 3 do Art. 4.° do CIRC; IX - A correcção em causa consta do Capítulo III, ponto 2.1 e Capítulo IX, ponto 2.5.1 do RF, sendo atinentes às facturas emitidas pela S….. e S….., e diziam respeito a custos relacionados com comunicações, mails, internet e intranet e serviços associados inicialmente suportados pela S….. e posteriormente debitados às empresas do grupo; X - Como decorre do RF, a S….., nas facturas n.° ….. de 28/06/2001, no valor de € 14.182,90, e n.° ….. de 28/06/2002, no valor de € 21.938,00, debitou custos relacionados com a remuneração do trabalho, formação, comunicação, instalação e manutenção, hardware e software, sendo os custos calculados em função do número de usuários do Lotus Notes, software sujeito a licença; XI - Ora, estamos perante custos relativos à cedência do uso de um software (Lotus Notes) que permite à Impugnante aceder a serviços de comunicação, como sejam, mails, a Internet, a intranet, não podendo, assim, ser considerados como custos com serviços de comunicação; XII - Aquando da interposição da Impugnação, a Impugnante juntou como Doc. 7, a decomposição dos custos debitados na factura n.° ….. de 28/06/2012, no montante de € 21.938,00, sendo que da sua análise resultou que os débitos eram compostos pela utilização de software e hardware, instalação e sua manutenção, remuneração do trabalho, formação, e também foi debitado uma rubrica com comunicações, sendo os custos calculados em função dos utilizadores ou das horas utilizadas com o respectivo software, conforme as rubricas; XIII - Em virtude de existir uma Convenção celebrada entre o Estado Português com o país de residência do beneficiário dos rendimentos (Holanda), poder-se-á atender à designação de royalties utilizada na própria convenção, e entendermos que estamos perante “retribuições de qualquer natureza pagas pelo uso ou pela concessão do uso de um direito de autor sobre uma obra literária, artística ou científica...e pelo uso ou concessão do uso de um equipamento industrial, comercial ou científico”; XIV - Considerando que os direitos respeitantes a software constituem uma forma de propriedade intelectual (comentário n.° 12 ao Artigo 12.°), ou seja, como se de uma obra científica se tratasse, ao atendermos ao que é referido no comentário n.° 13 ao Artigo 12.° do Modelo de Convenção OCDE - “(...) Todavia quando um pagamento a título de software pode ser efectivamente considerado como royalty, a aplicação das disposições do Artigo relativamente aos direitos de autor suscita dificuldades, entendendo-se que a aplicação do número 2 exige que o software possa ser classificado como obra literária, artística ou cientifica. Nenhuma destas categorias é plenamente satisfatória, embora a assimilação a obra científica se afigure a mais realista (...)” (sublinhado nosso); XV - O caso em apreço enquadra-se numa situação prevista no comentário n.° 17 ao Artigo 12.°, isto é, aquela “em que os pagamentos realizados a título de software têm lugar no quadro de contratos mistos. Estes compreendem, por exemplo, as vendas de hardware com software incorporado e as concessões de direitos de utilização de software em combinação com prestações de serviços (...). Sempre que necessário, há que decompor o montante global do pagamento que deve ser efectuado em virtude do contrato, com base nas informações constantes do mesmo ou segundo uma repartição razoável, e aplicar o regime fiscal próprio de cada uma das partes componentes assim determinadas” (sublinhado nosso); XVI - A entendermos as prestações de serviços antes referidas constituídas também pelos custos havidos com a comunicação (parte integrante da factura supra referida), deve-se proceder à decomposição do custo (do valor das facturas) de forma a tributar a parte que diga respeito a royalties (ligadas à cedência do uso de software e assistência técnica conexa2 [2 por força da aplicação do comentário n.° 38, isto é: Portugal reserva-se “o direito de tributar na fonte como royalties os rendimentos auferidos de assistência técnica em conexão com o uso ou concessão do uso dos direitos ou das informações referidos nos termos do número 2 do Artigo”]) e a excluir de tributação a parte que diga respeito a prestações de serviços (serviço de comunicação debitada nas facturas); XVII - Conforme refere o RF, os pagamentos são referentes a duas facturas (n.° ….. e n.° …..) cujos descritivos são comum, tendo sido solicitado pela IT a descrição dos custos que constituem os respectivos débitos, sendo que Impugnante, em resposta, decompôs somente a factura n.° ….. (elementos juntos como Doc. 7), sendo que da sua análise se concluiu que devia ser extraído do valor total da referida factura, o débito referente a serviços de comunicação (no montante de € 14.881,00), por estarmos perante uma prestação de serviços independente da cedência do uso do software e por ser de aplicar o definido no comentário n.° 17 do Artigo 12°, conforme supra citado; XVIII - Deste modo, entendeu a AT que o montante de serviços de comunicação supra referido, não deveria integrar o conceito de royalties, sendo que tal montante deveria ser enquadrado no conceito referido pela CDT, como Outros rendimentos; XIX - De facto, era já entendimento da AT (doutrina sancionada pelo Sr. Subdirector-Geral dos Impostos sobre o Rendimento), que para este tipo de rendimentos, é de se aceitar como validamente accionada a CDT entre os dois Estados Contratantes, quando hajam sido “apresentados os certificados de residência fiscal validamente emitidos para aquele período, ainda que essa emissão tenha ocorrido posteriormente à data do pagamento dos rendimentos”, tendo a Impugnante junto ao processo de Impugnação Judicial o atestado de residência da sociedade S….. autenticado por entidades competentes (Doc. 19); XX - Assim, considerou a AT cumprido quer o requisito de fundo (a entidade beneficiária do rendimento ser residente noutro Estado Contratante), quer o requisito...

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