Acórdão nº 01436/08.4BEVIS de Tribunal Central Administrativo Norte, 08 de Fevereiro de 2018

Magistrado ResponsávelBarbara Tavares Teles
Data da Resolução08 de Fevereiro de 2018
EmissorTribunal Central Administrativo Norte

Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: I. RELATÓRIO P…, Lda.

inconformada com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa e contra o acto de liquidação adicional de IMT, no montante de 20.405,60€, veio dela interpor o presente recurso jurisdicional.

A Recorrente termina as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões: «Conclusões:

  1. O acto tributário impugnado na impugnação judicial consistiu na Liquidação Adicional de IMT número 1326695, no valor de €20.405,60, que foi efectuada na sequência de escritura de “compra e venda” celebrada em 15/12/2005, através da qual a aqui Recorrente adquiriu, pelo preço de €199.519,15, o prédio urbano descrito na Conservatória do Registo Predial de Aveiro sob o nº 2638, bem como da avaliação que, em sede de IMI, foi feita a esse prédio, e da qual resultou um valor patrimonial tributário de €534.800,00, tendo sido sobre este valor que incidiu aquela liquidação de IMT impugnada.

  2. Na impugnação judicial, a Recorrente alegou que o facto relevante para efeitos dessa tributação tinha ocorrido na data em que, tendo sido celebrado o contrato-promessa, se verificou a tradição para si do imóvel que nesse contrato-promessa lhe foi prometido vender, ou seja, em 28/12/1995, quando ainda vigorava o CIMSISD, e não quando foi celebrada a escritura pública respeitante ao contrato prometido, ou seja, em 28/12/1995.

  3. Todavia, a decisão recorrida considerou que, no caso de existência de contrato-promessa de compra e venda acompanhado de tradição para o promitente adquirente, existe uma ficção legal de transmissão do imóvel para efeitos do imposto respeitante a transmissões onerosas de imóveis, e que essa ficção legal só produz efeitos jurídicos no caso de esse contrato-promessa e de essa tradição serem do conhecimento da AT, quer através da declaração devida pelo sujeito passivo quer por qualquer outro meio.

  4. Partindo desse pressuposto, a decisão recorrida concluiu que, não tendo a Recorrente cumprido tal dever declarativo nem tendo a AT tomado conhecimento do contrato-promessa e da referida tradição, a mesma Recorrente não podia invocar esse facto e a AT não teria o direito de liquidar o tributo com base em facto tributário resultante de tal ficção legal, mas apenas com base no facto tributário constituído pela transmissão jurídica formalizada no contrato prometido descrito na escritura pública de compra e venda celebrada em 15/12/2005.

  5. Porém, esta solução jurídica não é correcta, uma vez que, tendo sido considerado provado que a promessa de venda desse imóvel à ora Recorrente, bem como a tradição desse mesmo imóvel para a mesma Recorrente, ocorrera em 28/12/1995, ou seja, muito antes de ter entrado em vigor o CIMT, não podia ter havido lugar à liquidação de IMT, porquanto, na data da entrada em vigor deste diploma, já se tinham verificado os pressupostos do facto tributário previstos no nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD.

  6. Tendo o CIMSISD sido revogado a partir de 01/01/2004, ou seja, da data da entrada em vigor do CIMT, o novo imposto (IMT) não se aplica a factos tributários já ocorridos por inteiro ao abrigo do imposto revogado (sisa), conforme o legislador, inclusive, deixou expresso no art. 31º-5 do Decreto-Lei nº 287/2003, de 12/11, nos termos do qual, não obstante a entrada em vigor do CIMT, os Códigos revogados (CCA, CCPIIA e CIMSISD) se continuaram a aplicar aos factos tributários ocorridos até à data da entrada em vigor dos novos Códigos (CIMI e CIMT) e alterações referidos no art. 32º daquele Decreto-Lei nº 287/2003, de 12/11.

  7. Isto posto, tendo o facto tributário ocorrido com o preenchimento dos pressupostos de facto descritos na previsão da norma do nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD (lei antiga), e tendo no âmbito dessa mesma lei produzido todos os seus efeitos, não pode ser-lhe aplicado o CIMT (lei nova), sob pena de verificação de uma situação de retroactividade que, no caso, seria patente e frontal.

  8. Com efeito, se, na data em que foi celebrada a escritura pública de venda respeitante ao contrato prometido (15/12/2005), já se encontravam verificados, desde 28/12/1995, os pressupostos de facto previstos na norma do nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD – em virtude de a tradição para a Impugnante do referido prédio que lhe foi prometido vender ter ocorrido logo nessa data, em que foi celebrado o contrato-promessa (28/12/1995) –, a transmissão do referido imóvel para a mesma Impugnante encontrava-se sujeita a sisa e não a IMT.

  9. Assim, mercê da errónea qualificação do facto tributário (que foi erradamente qualificado como estando sujeito a IMT), a liquidação impugnada enferma de ilegalidade decorrente de violação, v.g., do disposto nos arts. 103º-3 da CRP, 12º da LGT, 31º-5 do Decreto-Lei nº 287/2003, de 12/11, 2º/§1º/2 do CIMSISD e 2º do CIMT, como pela ora Recorrente foi sustentado em sede de impugnação judicial.

  10. Não é correcto afirmar-se, como se afirma na Sentença recorrida, que o Acórdão proferido pelo TCAN em 21/10/2004 foi proferido “Em sentido idêntico” ao que foi decidido nos presentes autos, uma vez que a letra, o espírito, os pressupostos e o âmbito de aplicação da norma que foi interpretada e aplicada nos autos desse Acórdão do TCAN citado pela Sentença recorrida (ou seja, a da alínea a) do n°3 do artº 10º do CIRS) não são coincidentes com o da norma cuja aplicação a Impugnante sustenta ser aplicável nos presentes autos (nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD).

  11. Enquanto que, na norma do nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD, o facto tributário é a promessa de compra e venda de bens imobiliários, logo que verificada a tradição para o promitente comprador, ou quando este esteja usufruindo os bens, já no âmbito da norma do art. 10º-1/a-3/a do CIRS se estabelece apenas uma presunção de que o facto tributário ocorreu no momento da tradição ou posse dos bens ou direitos objecto do contrato.

  12. Enquanto a facti species da norma do art. 10º-3/a do CIRS integra, como se refere no citado Acórdão do TCAN de 21/10/2004, “uma presunção estabelecida a favor da Fazenda Pública, de modo a evitar que os contribuintes, em caso de tradição ou posse do bem ou direito, pudessem protelar indefinidamente a liquidação do imposto, bastando-lhes arrastar a data da celebração da respectiva escritura de compra e venda”, já no caso da norma do nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD não existe qualquer presunção da existência de facto tributário aquando da tradição, ocorrendo o próprio facto tributário com a tradição verificada na sequência do contrato-promessa, ou, no caso de o promitente-comprador já estar usufruindo dos bens prometidos vender, no momento da promessa.

  13. O sentido com que a norma do art. 10º-3/a do CIRS foi interpretada e aplicada no Acórdão do TCAN de 21/10/2004 não é, pois, aplicável ao caso dos autos, em que está em causa determinar se a promessa de compra e venda de um imóvel, acompanhada da tradição desse mesmo imóvel para o promitente adquirente, é ou não é subsumível à previsão da norma do nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD.

  14. A Sentença recorrida enferma de erro de direito ao interpretar e aplicar essa norma de incidência do nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD com o sentido de nela se exigir a verificação de um pressuposto adicional do facto tributário que a lei não prevê, a saber, o de que, para além de existir contrato-promessa e tradição, esses factos cheguem ao conhecimento da AT.

  15. Ao contrário do que se diz na Sentença, a AT não passou a ter o direito de liquidar o imposto apenas quando teve conhecimento dos factos que preenchem a facti species, mas a partir da ocorrência desses mesmos factos.

  16. Também contrariamente ao que foi considerado na Sentença recorrida, a norma do nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD não contém qualquer ficção legal em termos de sisa, uma vez que, sendo o conceito legal de transmissão diferente em termos de sisa, essa norma não está a ficcionar uma forma transmissão de bens imobiliários, mas antes a consagrar uma efectiva forma de transmissão desses bens, ainda que apenas para efeitos de sisa.

  17. Assim, uma vez que, para efeitos daquela norma do nº 2 do § 1º do art. 2º do CIMSISD, o facto tributário ocorreu na data da celebração do referido contrato-promessa de compra e venda (28/12/1995), foi nessa data (28/12/1995), e não na data em que foi realizada a escritura pública através da qual foi celebrado o negócio prometido (15/12/2005), que a relação jurídica de sisa se constituiu com o facto tributário surgido aquando da verificação e conjugação dos pressupostos de facto descritos naquela norma de incidência real.

  18. Se assim não fosse, o teor do Ofício Circulado 40070/2004, de 25 de Março, da DSISTP, que surgiu na sequência da entrada em vigor do CIMT e pretendeu esclarecer os serviços do âmbito de aplicação temporal desse diploma e do CIMSISD a que sucedeu, nem sequer faria sentido.

  19. Apesar de, na data em que foi celebrado o contrato-promessa de compra e venda do referido imóvel (28/12/1995), as partes nele outorgantes pretenderem que a propriedade do referido imóvel fosse de imediato transmitida à Recorrente, tal não era possível, em virtude de a construção implantada no terreno não dispor nem de licença de construção nem de licença de utilização, sendo certo que a promitente vendedora só o conseguiu adquirir sem essas licenças em virtude de essa aquisição ter sido feita através de arrematação em hasta pública, não sendo tais documentos nessa altura exigíveis para que a venda pudesse ser efectuada.

  20. Na avaliação de que resultou o valor de €534.800,00 com base no qual foi efectuada a liquidação de IMT impugnada, foi levado em consideração o custo das obras, que ascendeu a 56.402.134$00 (€281.332.66), obras essas que, no entanto, foram realizadas já pela Recorrente, entre Fevereiro de 1996 e 1999, e que...

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