Acórdão nº 0608/16 de Supremo Tribunal Administrativo (Portugal), 22 de Novembro de 2017
| Magistrado Responsável | FRANCISCO ROTHES |
| Data da Resolução | 22 de Novembro de 2017 |
| Emissor | Supremo Tribunal Administrativo (Portugal) |
Recurso jurisdicional da sentença proferida no processo com o n.º 2084/10.4BEBRG 1. RELATÓRIO 1.1 A………………. (a seguir Recorrente ou Impugnante) recorreu para este Supremo Tribunal Administrativo da sentença por que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga julgou improcedente a impugnação judicial que deduziu contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) que lhe foram efectuadas com referência aos anos de 2006 e 2007 após a Administração tributária (AT) ter procedido à correcção à matéria tributável por ter considerado que, para efeitos de apuramento dos rendimentos prediais (categoria F), não podia o sujeito passivo ter deduzido, como deduziu, às rendas auferidas pela locação de um determinado imóvel os montantes que pagou à sociedade de locação financeira a título de rendas e com respeito aos mesmos imóvel e períodos.
1.2 O recurso foi admitido, para subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito devolutivo, e o Recorrente apresentou alegações, que resumiu em conclusões do seguinte teor: «
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Nos casos de sublocação pelo locatário financeiro de imóvel objecto de locação financeira, o rendimento sujeito a IRS pelo locatário é constituído pela diferença entre a renda recebida do sublocatário e a paga ao locador financeiro, nos termos da al. c) do n.º 2 do art. 8.º do Código do IRS.
-
A douta sentença sob recurso, ao considerar que, nessas circunstâncias, é aplicável a al. a) do n.º 2 do mesmo art. 8.º do CIRS com a desconsideração das rendas pagas julgando improcedente a impugnação, interpreta e aplica erradamente os invocados preceitos legais, com clara violação do princípio da capacidade contributiva, implicando a tributação do rendimento líquido.
Nestes termos e nos demais de direito, deve ser concedido provimento ao presente recurso, com a consequente revogação da douta sentença recorrida e a final procedência da impugnação, como é de JUSTIÇA».
1.3 A Fazenda Pública não contra-alegou.
1.4 Recebidos os autos neste Supremo Tribunal Administrativo, foi dada vista ao Ministério Público e o Procurador-Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso, com a seguinte fundamentação (Porque usamos o itálico nas transcrições, os excertos que estavam em itálico no original surgirão, aqui como adiante, em tipo normal. As notas que no original estavam em rodapé serão transcritas entre parêntesis rectos, no corpo do texto.
): «[…] 2. Na sentença Recorrida deu-se como assente que o Recorrente celebrou um contrato de locação financeira, que tem por objecto um imóvel, que, com a autorização da locadora, arrendou a uma sociedade. E no anexo “F” declarações de IRS relativas aos anos de 2006 e 2007 fez constar as rendas por si recebidas resultantes do contrato de arrendamento e as rendas pagas à locadora resultantes do contrato de locação financeira.
Para se decidir pela improcedência da acção considerou-se na sentença recorrida que «o contrato de arrendamento celebrado entre o impugnante e a sociedade “B………….”, independentemente do nomen iuris atribuído pelas partes, não corresponde ... a um contrato de sublocação, para efeitos da previsão da alínea c) do referido n.º 2 do art. 8.º». E concluiu-se que «as rendas recebidas por força do contrato de arrendamento terão que ser integradas na alínea a) do n.º 2 do artigo 8.º do CIRS, por corresponderem ao rendimento acréscimo do impugnante, …».
A questão que se coloca consiste em saber se no apuramento dos rendimentos prediais, categoria “F”, para efeitos de IRS, e relativos às rendas auferidas pelo Recorrente com a celebração do contrato de arrendamento, se deve ter em consideração as rendas pagas pelo mesmo ao abrigo do contrato de locação financeira que tem por objecto o mesmo imóvel, nos termos da alínea c) do n.º 1 do artigo 8.º do CIRS.
Tanto a AT, como o tribunal “a quo” consideraram que o contrato celebrado entre o Recorrente e a sociedade arrendatária não se pode considerar sublocação, na acepção que lhe é dada pela alínea c) do n.º 2 do art. 8.º do CIRS, motivo pelo qual não pode o Recorrente abater às rendas recebidas o valor das rendas pagas à locadora. Subjaz a tal entendimento a consideração de que o locatário assume a posição de “proprietário económico”, com direito a ser investido no direito de propriedade no final do contrato, e nessa medida a sua posição é distinta da posição do arrendatário num contrato de arrendamento.
Dispõe a alínea c) do n.º 1 do artigo 8.º do CIRS, que são havidas como rendas, para efeitos de rendimentos da categoria “F”, “a diferença, auferida pelo sublocador, entre a renda recebida do subarrendatário e a paga ao senhorio”.
Este preceito legal é objecto de crítica por parte de José Guilherme Xavier de Basto1 [1 In “IRS incidência real e determinação dos rendimentos líquidos”, Coimbra Editora, págs. 345/347.
] para quem “não tem sentido económico considerar a renda paga ao senhorio como um custo a deduzir à renda auferida pelo sublocador-arrendatário, que será, tipicamente, um utilizador do prédio para finalidades não directamente produtivas” (ob. cit., pág. 346).
Independentemente da validade dessa crítica, certo é que o legislador aparentemente pretendeu apenas tributar o rendimento acréscimo correspondente à diferença entre os encargos assumidos com a disponibilidade do imóvel e os rendimentos auferidos com a sua cedência a terceiro.
A questão que se coloca no caso dos autos prende-se com o que se deve entender por “sublocação” e designadamente saber se o legislador pretendeu apenas restringir o conceito de “rendas” previsto na alínea c) do n.º 1 do artigo 8.º do CIRS aos contratos de arrendamento.
Pese embora os comentadores de tal preceito considerem que o legislador fiscal consagrou um conceito de “renda” mais amplo que o conceito civilístico (cfr. Autor e ob. cit.), certo é que no caso da alínea c) o legislador parece ter tido apenas em vista as situações subjacentes ao contrato de arrendamento, uma vez que fala em “senhorio”, expressão esta apenas utilizada neste tipo de contrato. Por outro lado a posição do locador no contrato de locação financeira não corresponde à do senhorio no contrato de arrendamento.
Assim parece ter sido o entendimento sufragado na sentença recorrida, que se apoiou na jurisprudência dos acórdãos do TCA Sul de 26/02/2013, proc. 05713/12, que cita por sua vez o acórdão de 04/12/2012, proc. 05895/12 (não publicado no endereço “www.dgsi.pt”).
Nesta jurisprudência considera-se que no caso do contrato de locação financeira o locatário se assume como “proprietário económico”, para daí se concluir que a sua posição é equiparável à de senhorio no contrato de arrendamento, motivo pelo qual as rendas auferidas pela cedência do imóvel devem ser consideradas na sua integralidade, ou seja, subsumíveis na alínea a) do n.º 2 do artigo 8.º do CIRS e não na alínea c).
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