Acórdão nº 139/16 de Tribunal Constitucional (Port, 08 de Março de 2016
| Magistrado Responsável | Cons. Teles Pereira |
| Data da Resolução | 08 de Março de 2016 |
| Emissor | Tribunal Constitucional (Port |
ACÓRDÃO Nº 139/2016
Processo n.º 927/15
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Secção
Relator: Conselheiro Teles Pereira
Acordam na 1.ª Secção do Tribunal Constitucional
I – A Causa
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A., S.A. (Recorrente no contexto deste recurso) impugnou judicialmente a liquidação de IRC realizada pela Autoridade Tributária (Recorrida) relativamente ao exercício de 2007, tendo o processo correspondente corrido os seus termos no Tribunal Tributário de Lisboa com o n.º 1675/12.3BELRS.
A Impugnante alegou, em síntese, que: (1) a liquidação impugnada resultou da aplicação pela Administração Tributária do disposto no artigo 31.º, n.º 3, do Estatuto dos Benefícios Fiscais (doravante EBF), sendo que esta norma é inconstitucional por estabelecer uma presunção inilidível, e as normas antiabuso apenas são constitucionais se forem inevitáveis, adequadas e proporcionais; (2) a jurisprudência europeia tem considerado incompatível com o Direito da União a existência de presunções de fraude ou evasão fiscal, proibindo a existência de critérios pré-determinados; (3) devia ser aplicável às SGPS o regime do artigo 63.º do Código do IRC, sendo que o artigo 31.º, n.º 3, do EBF viola o direito à prova; e (4) a liquidação com fundamento no disposto no artigo 31.º, n.º 3, do EBF implica a violação do princípio da igualdade. Concluiu pedindo a anulação do ato impugnado.
A Autoridade Tributária apresentou contestação, pugnando pela improcedência da impugnação, por não se verificarem os vícios que lhe foram apontados.
1.1. Foi proferida sentença pelo Tribunal Tributário de Lisboa, julgando a impugnação improcedente, com os seguintes fundamentos.
1.2. Inconformada, a Impugnante interpôs recurso desta sentença para o Tribunal Central Administrativo Sul, alegando, inter alia, que a norma do n.º 3 do artigo 31.º do EBF (na redação supra assinalada) se integra na categoria das cláusulas antiabuso específicas, criando uma presunção inilidível, sendo tais normas constitucionalmente admissíveis apenas se forem inevitáveis, adequadas e proporcionais, não sendo esse, segundo alega, o caso da norma em apreço, que, ademais, viola o direito à prova e o princípio da igualdade.
1.2.1. O recurso foi admitido em primeira instância. Todavia, o Tribunal Central Administrativo Sul declarou-se incompetente para o conhecimento do respetivo objeto, considerando competente o Supremo Tribunal Administrativo, para onde remeteu os autos.
Aí (no STA) O Ministério Público emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.
1.3. Foi proferido acórdão pelo Supremo Tribunal Administrativo – trata-se da decisão objeto do presente recurso de constitucionalidade –, negando provimento ao recurso, com os seguintes fundamentos:
“[…]
A questão central deste recurso cinge-se à circunstância de a impugnante ter visto tributadas as mais-valias obtidas pela recorrente na alienação de participações sociais, adquiridas a entidades com as quais tem relações especiais e alienadas, em ambas as situações a preço de mercado, apenas pelo facto de entre a data de aquisição e a data de alienação mediarem menos de três anos, por aplicação do referido n.º 3 do artigo 31.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 215/89, de 1 de julho, quando a regra referente às mais-valias obtidas pelas SGPS é a da sua não tributação (n.º 2 do artigo 31.º do EBF).
[…]
Analisando o artigo, verifica-se que, para que mais-valias/menos-valias, e os encargos financeiros suportados com a sua aquisição não concorram para a formação do lucro tributável de uma sociedade hão de verificar-se os seguintes requisitos:
1 – Que a sociedade em causa seja uma SGPS.
2 –Que se trate de mais-valias/menos-valias se reportem a partes de capital de que essas SGPS fossem titulares.
3 – Que tais partes de capital hajam sido detidas pela SGPS por um período não inferior a um ano.
Como refere a recorrente, essa exigência da detenção por período não inferior a um ano «está em total consonância com o regime consagrado no Decreto-Lei n.º 495/88 – aí se determina que as SGPS ‘têm por único objeto contratual a gestão de participações sociais de outras sociedades, como forma indireta do exercício de atividades económicas’ e que ‘uma participação numa sociedade é considerada forma indireta de exercício de atividade económica desta quando não tenha caráter ocasional’ o que tal ocorre quando a participação ‘é detida pela SGPS por período superior a um ano’ (cfr. art. 1.º)».
Com efeito, como resulta do preâmbulo do Decreto-Lei n.º 495/88, pretendeu o legislador ‘proporcionar aos empresários um quadro jurídico que lhes permita reunir numa sociedade as suas participadas sociais em ordem à sua gestão centralizada e especializada’ por forma a facilitar e incentivar ‘a criação de grupos económicos enquanto instrumentos adequados a contribuir para o fortalecimento do tecido empresarial português’. Torna-se, pois, evidente, porque claramente expresso, que o legislador entendeu dar um tratamento mais favorável às SGPS que às restantes sociedade, com propósito claramente de fomento económico e reforço do tecido empresarial, que, como sabemos, com a entrada no mercado único se tornou imperiosa para o desenvolvimento do país.
Para além das condições antes anunciadas, veio, posteriormente, o legislador a estabelecer no n.º 3 do artigo 31.º do EBF que esse regime de isenção não é aplicável ‘às mais-valias realizadas quando as partes de capital tenham sido adquiridas a entidades com as quais existam relações especiais, nos termos do n.º 4 do artigo 63.º do Código do IRC e tenham sido detidas, pela alienante, por período inferior a três anos’.
No caso presente, a recorrente enquadra-se nesta situação. Como claramente menciona no artigo 22.º das suas alegações, ‘é inteiramente verdade que a B. adquiriu as ‘ações C.’ a uma entidade com a qual tinha relações especiais, e é também inteiramente verdade que entre a data dessa aquisição pela B. e a data da alienação pela recorrente decorreram menos de três anos’.
Na interpretação que a impugnante faz da regra de não tributação das mais-valias, antes referida, significa que o legislador considerou que essas mais-valias não representam capacidade contributiva adequada quando obtidas por SGPS. Mas cremos que esta não é a melhor interpretação do preceito.
Ele enquadra-se no Estatuto dos Benefícios Fiscais e, como já mencionámos, por razões de política económica entendeu o legislador conceder às SGPS um tratamento mais favorável em termos de tributação que o que concedeu às demais empresas. Se o legislador entendesse que se tratava de uma circunstância atinente a menor capacidade contributiva não precisava de conceder um benefício fiscal. Bastava tributar apenas a capacidade contributiva, como faz relativamente às demais empresas, que nessa tributação não poderia abarcar o que não fosse capacidade contributiva. Ao invés, o legislador, sabendo que estas mais-valias/menos-valias incorporavam uma capacidade contributiva, porque pretendeu favorecer o funcionamento das SGPS, decidiu não a tributar.
Só há benefício fiscal quando se aplica um desagravamento a uma situação de tributação. Como expresso no artigo 2.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 215/89, de 1 de julho, […].
Os benefícios fiscais são medidas excecionais, aplicadas para a satisfação de interesses públicos extrafiscais relevantes e estes serão de valor superior ao da tributação que impedem. Do ponto de vista orçamental são despesa do Estado na medida que correspondem ao valor que o Estado renunciou a cobrar, que seria devido, não fosse a aprovação do referido benefício fiscal.
Não há qualquer menor capacidade contributiva das SGPS neste caso. Elas têm a capacidade contributiva que teria qualquer outra empresa que realizasse mais/menos-valias do mesmo montante, mas o Estado renunciou a cobrar tal imposto para satisfação dos interesses extrafiscais que avaliou em valor superior à receita que arrecadaria com a tributação.
[…]
Os benefícios fiscais, como se disse no ac. deste Supremo Tribunal Administrativo de 28-11-2012, são derrogatórios dos princípios da generalidade e da igualdade da tributação, e são insuscetíveis de aplicação a casos que não tenham sido expressamente contemplados no benefício concedido, devendo ser objeto de interpretação estrita ou declarativa.
As normas que estabelecem benefícios fiscais são normas de caráter excecional, que derrogam os princípios gerais que presidem à tributação, da capacidade contributiva, da generalidade e da igualdade da tributação, e apenas encontram justificação na tutela de interesses públicos constitucionalmente relevantes, superiores aos da própria tributação, sejam de caráter político, económico, social ou cultural.
Fundada na sua natureza excecional e antissistemática por definição, estão, como indica Sérgio Vasques in Manual de Direito Fiscal, pág. 312, ‘em tensão permanente com o princípio da capacidade contributiva, que derrogam como padrão na repartição do imposto’ impõe-se que sejam objeto de interpretação estrita ou declarativa.
As normas em análise não são normas antiabuso, em sentido próprio, que visam combater ‘qualquer situação pela qual, em virtude da prática de determinados atos, se obtém uma carga tributária mais favorável ao contribuinte do que aquela que resultaria da prática dos atos normais e de efeito económico equivalente, sujeitos a tributação’, como definido por Gustavo Lopes Courinha, in ‘A Cláusula Geral Anti-Abuso no Direito Tributário – Contributos para a sua Compreensão’, Almedina, 2009, pág. 172, ainda que, como ocorre no n.º 3 do artigo 32.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 213/89, de 1 de julho, se sirvam de delimitações negativas da isenção usando situações que teriam tal natureza se estivéssemos no campo da tributação.
O legislador, em sede de benefícios fiscais, porque recusa a tributação, goza de amplitude para definir com exatidão quais as concretas situações que não serão tributadas, sem que se possa levantar-lhes as...
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